คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7395/2544

เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร ของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตายจึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา 57 ทวิ วรรคสอง เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา 40(8) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ก) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ข) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน

สำหรับที่ดินพิพาทที่จำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจาก อ. ตามคำพิพากษา โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่ บริษัท ค. ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา 48(4)(ก) ซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา 48(4)(ข) ส่วนจำนวนปีที่ถือครองตามมาตรา 48(4) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ 1 จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี 2539 หาใช่นับตั้งแต่ปี 2534 ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา 50(5)(ข) ประกอบมาตรา 48(4)(ข) และนับจำนวนปีที่ถือครองเพียง 1 ปี จึงถูกต้องแล้ว

ส่วนที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เมื่อผู้จัดการมรดกขายที่ดินดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 50(5)(ก) ประกอบมาตรา 48(4)(ก) ปรากฏว่าเจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 48(4)(ก) และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายอันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิที่เกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้อง

โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งสามร่วมกันชำระค่าภาษีอากรและเงินเพิ่มจำนววน ๕๕,๓๗๒,๒๗๙.๑๙ บาท และเงินเพิ่มภาษีอากรในอัตราร้อยละ ๑.๕ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนจากต้นเงินจำนวน ๓๒,๗๖๔,๖๖๒.๓๐ บาท นับแต่วันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์

จำเลยที่ ๑ ให้การขอให้ยกฟ้อง

จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ ให้การขอให้ยกฟ้อง

ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ

โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา

ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ ๑ เป็นบิดาและผู้จัดการมรดกของนางกาญจนา วรรจนาภิพัฒน์ ผู้ตาย จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ เป็นบุตรผู้ตาย ผู้ตายถึงแก่ความตายเมื่อวันที่ ๑๐ ตุลาคม ๒๕๓๔ ก่อนถึงแก่ความตาย ผู้ตายได้ฟ้องนายอารอบ ปทุมแก้ว กับพวกให้โอนขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ แก่ผู้ตายและจำเลยที่ ๑ ได้รับอนุญาตให้เข้าเป็นคู่ความแทนผู้ตายในขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลฎีกา ต่อมาวันที่ ๘ สิงหาคม ๒๕๓๗ ศาลฎีกาพิพากษาให้นายอารอบกับพวกโอนที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวให้แก่ผู้ตาย และรับเงินค่าที่ดินจำนวน ๑๔,๐๗๗,๐๐๐ บาท โดยกำหนดให้โจทก์ในคดีดังกล่าวนำเงินจำนวนดังกล่าวมาวางศาลภายใน ๒๘๐ วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษา หากไม่วางเงินภายในกำหนดถือว่าผิดสัญญาและนายอารอบมีสิทธิรับเงินจำนวน ๖,๐๐๐,๐๐๐ บาท ที่ผู้ตายชำระแล้วทั้งหมด หากนายอารอบไม่ปฏิบัติตามให้ถือเอาคำพิพากษาเป็นการแสดงเจตนาแทน ตามสำเนาคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายได้ขายที่ดินของผู้ตาย ๒ ครั้ง ครั้งแรกเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โดยจดทะเบียนรับโอนที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ดังกล่าว ตามคำพิพากษาศาลฎีกา และขายที่ดิน ทั้งสามแปลงให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันในราคา ๒๗๑,๐๓๙,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๕,๕๔๔,๖๘๐ บาท และวันที่ ๑๕ พฤษภาคม ๒๕๓๙ ขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ ตำบลท่าข้าม (ศีรษะกระบือ) อำเภอบางขุนเทียน นครหลวงกรุงเทพธนบุรี (ธนบุรี) ให้แก่นายมนตรี ภาวสันตานนท์ ในราคา ๑,๐๖๒,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๒๖,๕๖๓ บาท

ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า การหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย สำหรับเงินได้จากการขายที่ดินตามฟ้องต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และจำนวนปีที่ถือครองที่ดินต้องนับ ตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายหรือไม่ เห็นว่า เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๘) แห่งประมวลรัษฎากรของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ ๑ ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตาย จึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา ๕๗ ทวิ วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่ หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ปรากฏตามโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๑๑๒, ๑๑๔, และ ๑๑๖ ว่า จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจากนายอารอบตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินจึงมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับจากการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนจำนวนปีที่ถือครองนั้น ตามมาตรา ๔๘ (๔) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ ๑ จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี ๒๕๓๙ หาใช่นับตั้งแต่ปี ๒๕๓๔ ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากรและนับจำนวนปีที่ ถือครองเพียง ๑ ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ นั้น เป็นที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร ปรากฏตามตารางการคำนวณภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ที่เจ้าพนักงานของโจทก์ทำขึ้น และหนังสือของสำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานครเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๕๔ และ ๗๘ และคำรับของนางสาววัฒนา กอสนาน ผู้ตรวจสอบการเสียภาษีรายนี้ตามรายงานกระบวนพิจารณาวันที่ ๑๖ มิถุนายน ๒๕๔๓ ว่า เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตาย อันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิเกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น

พิพากษายืน ค่าทนายความชั้นนี้ให้เป็นพับ