คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับผู้พิพากษา
สุนพ กีรติยุติ

คดีนี้พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยได้แจ้งการประเมินราคาสินค้าให้โจทก์ชำระภาษีอากรเพิ่มสำหรับใบขนสินค้าขาเข้าและแบบแสดงรายการการค้าทั้งสองฉบับ โจทก์ได้ชำระอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มให้แก่จำเลยแล้ว แต่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินในส่วนภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ การประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มดังกล่าวถือเป็นการประเมินตาม ป.รัษฎากร มาตรา 87 (เดิม)ซึ่งอยู่ในบังคับที่จะต้องอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา 30ก่อนจึงจะฟ้องคดีเรียกภาษีอากรที่ชำระเกินไปคืนได้
หลังจากโจทก์ทำหนังสืออุทธรณ์การประเมินต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลย พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยพิจารณาแล้วมีคำสั่งยืนตามราคาประเมินและโจทก์มิได้ยื่นอุทธรณ์ต่อจำเลยอีก แต่มีผู้ทำเอกสารปลอมลายมือชื่อกรรมการผู้มีอำนาจของโจทก์และรอยประทับตราของโจทก์ยื่นอุทธรณ์ต่อจำเลยในนามของโจทก์ เป็นเหตุให้จำเลยหลงเชื่อว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์จริงและนำเรื่องเข้าสู่การพิจารณาของคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์และปัญหาราคา และคณะกรรมการดังกล่าววินิจฉัยให้เปลี่ยนแปลงราคาประเมินกับมีหนังสือแจ้งผลการพิจารณาให้โจทก์ทราบเพื่อดำเนินการขอคืนค่าภาษีอากร ดังนี้ อุทธรณ์ฉบับที่สองที่ยื่นต่อจำเลยในนามของโจทก์ซึ่งมีผู้ทำปลอมขึ้นโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย มิใช่อุทธรณ์ของโจทก์แม้คณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์และปัญหาราคาจะรับวินิจฉัยให้ ก็หามีผลทำให้อุทธรณ์นั้นเป็นอุทธรณ์ที่ชอบด้วยกฎหมายขึ้นมาไม่ ถือเท่ากับไม่มีการอุทธรณ์ดังกล่าวคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์และปัญหาราคาจึงไม่มีอำนาจวินิจฉัยให้คืนอากรให้แก่โจทก์ ดังนั้น การที่จำเลยมีหนังสือแจ้งผลการพิจารณาให้โจทก์ทราบเพื่อดำเนินการขอคืนค่าภาษีอากรจึงเป็นการแสดงเจตนาโดยสำคัญผิดว่าโจทก์เป็นผู้ยื่นอุทธรณ์ฉบับที่สอง เป็นการแสดงเจตนาโดยสำคัญผิดในสิ่งซึ่งเป็นสาระสำคัญแห่งนิติกรรมกล่าวคือ สำคัญผิดในตัวบุคคลซึ่งเป็นคู่กรณีแห่งนิติกรรมจึงเป็นโมฆะ หนังสือแจ้งผลการพิจารณาให้โจทก์ทราบดังกล่าวถือไม่ได้ว่าเป็นการรับสภาพหนี้
เมื่อโจทก์ชำระอากรขาเข้าเพิ่มเติมภายหลังจากโจทก์นำของออกจากอารักขาของศุลกากรแล้ว ไม่มีกฎหมายบัญญัติอายุความไว้โดยเฉพาะจึงต้องใช้อายุความ 10 ปี นับแต่เมื่อโจทก์ชำระภาษีอากรเพิ่มตามที่ได้รับแจ้งตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 112 ทวิ วรรคหนึ่งและวรรคสองเมื่อโจทก์ชำระภาษีอากรเพิ่มเติมตามที่ได้รับแจ้งการประเมินตามสำเนาใบเสร็จรับเงิน ซึ่งระบุว่าจำเลยได้รับชำระอากรแล้วเมื่อวันที่ 10 กันยายน2527 สิทธิเรียกร้องของโจทก์ในการขอคืนอากรขาเข้าที่ชำระเกินไป จึงเริ่มนับแต่วันดังกล่าว โจทก์ฟ้องคดีนี้เมื่อวันที่ 30 สิงหาคม 2538 พ้นกำหนด 10ปีแล้ว คดีโจทก์จึงขาดอายุความ

คดีนี้พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยได้แจ้งการประเมินราคาสินค้าให้โจทก์ชำระภาษีอากรเพิ่มสำหรับใบขนสินค้าขาเข้าและแบบแสดงรายการการค้าทั้งสองฉบับโจทก์ได้ชำระอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มให้แก่จำเลยแล้วแต่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินในส่วนภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มดังกล่าวถือเป็นการประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา87(เดิม)ซึ่งอยู่ในบังคับที่จะต้องอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา30ก่อนจึงจะฟ้องคดีเรียกภาษีอากรที่ชำระเกินไปคืนได้ หลังจากโจทก์ทำหนังสืออุทธรณ์การประเมินต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยพิจารณาแล้วมีคำสั่งยืนตามราคาประเมินและโจทก์มิได้ยื่นอุทธรณ์ต่อจำเลยอีกแต่มีผู้ทำเอกสารปลอมลายมือชื่อกรรมการผู้มีอำนาจของโจทก์และรอยประทับตราของโจทก์ยื่นอุทธรณ์ต่อจำเลยในนามของโจทก์เป็นเหตุให้จำเลยหลงเชื่อว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์จริงและนำเรื่องเข้าสู่การพิจารณาของคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์และปัญหาราคาและคณะกรรมการดังกล่าววินิจฉัยให้เปลี่ยนแปลงราคาประเมินกับมีหนังสือแจ้งผลการพิจารณาให้โจทก์ทราบเพื่อดำเนินการขอคืนค่าภาษีอากรดังนั้นอุทธรณ์ฉบับที่สองที่ยื่นต่อจำเลยในนามของโจทก์ซึ่งมีผู้ทำปลอมขึ้นโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายมิใช่อุทธรณ์ของโจทก์แม้คณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์และปัญหาราคาจะรับวินิจฉัยให้ก็หามีผลทำให้อุทธรณ์นั้นเป็นอุทธรณ์ที่ชอบด้วยกฎหมายขึ้นมาไม่ถือเท่ากับไม่มีการอุทธรณ์ดังกล่าวคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์และปัญหาราคาจึงไม่มีอำนาจวินิจฉัยให้คืนอากรให้แก่โจทก์ดังนั้นการที่จำเลยมีหนังสือแจ้งผลการพิจารณาให้โจทก์ทราบเพื่อดำเนินการขอคืนค่าภาษีอากรจึงเป็นการแสดงเจตนาโดยสำคัญผิดว่าโจทก์เป็นผู้ยื่นอุทธรณ์ฉบับที่สองเป็นการแสดงเจตนาโดยสำคัญผิดในสิ่งซึ่งเป็นสาระสำคัญแห่งนิติกรรมกล่าวคือสำคัญผิดในตัวบุคคลซึ่งเป็นคู่กรณีแห่งนิติกรรมจึงเป็นโมฆะหนังสือแจ้งผลการพิจารณาให้โจทก์ทราบดังกล่าวถือไม่ได้ว่าเป็นการรับสภาพหนี้ เมื่อโจทก์ชำระอากรขาเข้าเพิ่มเติมภายหลังจากโจทก์นำของออกจากอารักขาของศุลกากรแล้วไม่มีกฎหมายบัญญัติอายุความไว้โดยเฉพาะจึงต้องใช้อายุความ10ปีนับแต่เมื่อโจทก์ชำระภาษีอากรเพิ่มเติมที่ได้รับแจ้งตามพระราชบัญญัติศุลกากรพ.ศ.2469มาตรา112ทวิวรรคหนึ่งและวรรคสองเมื่อโจทก์ชำระภาษีอากรเพิ่มเติมตามที่ได้รับแจ้งการประเมินตามสำเนาใบเสร็จรับเงินซึ่งระบุว่าจำเลยได้รับชำระอากรแล้วเมื่อวันที่10กันยายน2527สิทธิเรียกร้องของโจทก์ในการขอคืนอากรขาเข้าที่ชำระเกินไปจึงเริ่มนับแต่วันดังกล่าวโจทก์ฟ้องคดีนี้เมื่อวันที่30สิงหาคม2538พ้นกำหนด10ปีแล้วคดีโจทก์จึงขาดอายุความ

แม้องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยกับโจทก์จะได้ลงนามในสัญญาซึ่งทำไว้แต่เพียงฉบับเดียวและในสัญญาจะระบุจำนวนเงินที่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยต้องชำระแก่โจทก์ไว้เพียงจำนวนเดียวก็ไม่ใช่ข้อบ่งชี้ว่าองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยจ้างโจทก์ทำของคือก่อสร้างและติดตั้งอุปกรณ์เครือข่ายชุมทางโทรศัพท์โดยตกลงให้โจทก์เป็นผู้จัดสัมภาระไม่เพราะนิติกรรมสองฝ่ายหรือสัญญานั้นเกิดขึ้นได้จากการกระทำด้วยใจสมัครมุ่งโดยตรงต่อการผูกนิติสัมพันธ์ขึ้นระหว่างบุคคลซึ่งฝ่ายหนึ่งแสดงเจตนาด้วยคำเสนออีกฝ่ายหนึ่งแสดงเจตนาด้วยคำสนองรับที่ถูกต้องตรงกันดังนั้นหากคู่สัญญาแสดงเจตนาทำเอกเทศสัญญาสองลักษณะต่างกันแม้จะทำเป็นลายลักษณ์อักษรไว้ในสัญญาฉบับเดียวกันก็ย่อมกระทำได้ไม่มีกฎหมายห้ามคดีนี้องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย เจตนาทำสัญญากับโจทก์2ลักษณะเอกเทศสัญญาคือสัญญาซื้อขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์กับสัญญาจ้างทำของก่อสร้างและติดตั้งอุปกรณ์เครือข่ายชุมทางโทรศัพท์ดังที่มีข้อความระบุไว้ในManagementProposalSection1Contract2AgreementforSale,InstallationandConstruction(สัญญาซื้อขายติดตั้งและก่อสร้าง)ตามเอกสารหมายจ.6หน้า120ว่า"บันทึกและตกลงข้อเสนอของเบลส์(โจทก์)ตั้งอยู่บนสมมุติฐานที่ว่าการจัดหาเครื่องมือและวัตถุดิบและการบริการติดตั้งจะเป็นสัญญาที่แยกต่างหากจากกันในสัญญาระหว่างTOT(องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย) กับเบลส์นอกจากนี้ในRecordofNegotiationนั้นSummaryofCostตามเอกสารหมายจ.2หน้า209ยังได้แบ่งมูลค่าของสัญญาออกเป็นMainStemsและOptionalStemsโดยแยกรายละเอียดลงไว้เป็นแต่ละรายการด้วยว่าค่าอะไรจำนวนเท่าใดต้องจ่ายด้วยเงินตราสกุลใดไว้ด้วยเอกสารหมายจ.2และจ.6นี้เป็นเอกสารที่ระบุไว้ในสัญญาเอกสารหมายจ.10ข้อโอและข้อไอซึ่งข้อ1ของสัญญาเอกสารหมายจ.10ระบุว่าเป็นเอกสารประกอบสัญญาที่ก่อให้เกิดและเป็นส่วนหนึ่งของสัญญาฉะนั้นจะต้องตีความเจตนาอันแท้จริงของคู่สัญญาจากถ้อยคำสำนวนที่ได้เขียนลงไว้ในเอกสารประกอบสัญญาทั้งสองฉบับดังกล่าวแล้วให้เป็นผลบังคับได้ว่าโจทก์และองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยเจตนาทำสัญญาซื้อขายคือขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์กับสัญญาจ้างทำของคือก่อสร้างติดตั้งเครือข่ายชุมทางโทรศัพท์แยกต่างหากจากกันเป็น2ลักษณะเอกเทศสัญญาและแยกราคาทรัพย์สินที่ซื้อขายออกต่างหากจากสินจ้างหาใช่คู่สัญญาเจตนาทำสัญญาจ้างทำของโดยตกลงให้โจทก์เป็นผู้จัดหาสัมภาระไม่ ขณะโจทก์ทำสัญญากับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย นั้นโจทก์ยังไม่มีสถานธุรกิจประจำซึ่งโจทก์ใช้ประกอบธุรกิจการขายตั้งอยู่ในประเทศไทยจึงฟังไม่ได้ว่าโจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยในขณะทำสัญญาขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์ให้แก่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย ส่วนที่จำเลยอ้างว่าสัญญาจ้างทำของคือก่อสร้างและติดตั้งอุปกรณ์เครือข่ายชุมทางโทรศัพท์เป็นโครงการที่โจทก์ต้องเข้ามาดำเนินการมีกำหนดระยะเวลาเกินกว่า6เดือนจึงถือว่าโจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยตามข้อง5.2(ซ)แห่งความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยมเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนนั้นความตกลงในข้อดังกล่าวมีความหมายเพียงว่ากรณีที่โจทก์ไม่มีสถานประกอบการถาวรตามความตกลงข้อ5.1แต่มีสถานที่ตั้งโครงการติดตั้งหรือโครงการประกอบดำรงอยู่ในประเทศไทยเกินกว่า6เดือนก็ให้ถือว่าโจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยสำหรับธุรกิจตามสัญญาจ้างทำของนั้นเท่ากับหาได้มีความหมายว่าสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยดังกล่าวเป็นสถานประกอบการถาวรของโจทก์สำหรับธุรกิจตามสัญญาซื้อขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์ไปด้วยไม่ฉะนั้นกำไรจากธุรกิจการขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์ตามสัญญาซื้อขายที่โจทก์ทำกับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย ที่ผู้ขายอยู่ต่างประเทศซื้อขายกันในราคาซี.ไอ.เอฟ.ผู้ซื้อส่งเงินไปชำระแก่ผู้ขายณต่างประเทศและรับผิดชำระอากรขาเข้าเองอันเป็นสัญญาที่แยกต่างหากจากสัญญาจ้างทำของจึงถือไม่ได้ว่าเกิดขึ้นจากการประกอบธุรกิจโดยผ่านสถานประกอบการถาวรของโจทก์ซึ่งตั้งอยู่ในประเทศไทยโจทก์เป็นวิสาหกิจซึ่งดำเนินการโดยผู้มีถิ่นที่อยู่ในประเทศเบลเยี่ยมจึงอยู่ภายใต้อำนาจการจัดเก็บภาษีตามกฎหมายของประเทศเบลเยี่ยมตามบังคับข้อ7.1แห่งความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยมเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้และได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร(ฉบับที่18)พ.ศ.2505มาตรา3เมื่อปรากฎว่ารายรับจำนวน41,026,412.58บาทที่เจ้าพนักงานประเมินนำมาเป็นฐานในการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2525ในอัตราร้อยละ5ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายตามประมวลรัษฎากรมาตรา71(1)นั้นโจทก์อ้างว่าเป็นรายรับค่าขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์จำนวน32,473,226.58บาทที่องค์การโทรศํพท์แห่งประเทศไทยส่งไปชำระแก่โจทก์ที่สำนักงานใหญ่ประเทศเบลเยี่ยมโดยตรงส่วนอีกจำนวน8,553,186บาทนั้นโจทก์อ้างว่าเป็นค่าก่อสร้างค่าขนส่งและค่าอากรขาเข้าแต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่เชื่อข้ออ้างของโจทก์เฉพาะเงินจำนวนหลังเพราะโจทก์ไม่มีหลักฐานมาพิสูจน์ดังนี้จึงฟังได้ว่าเงินรายรับจำนวน32,473,226.58บาทเป็นรายรับตามสัญญาซื้อขายเจ้าพนักงานประเมินจึงนำมารวมเป็นฐานในการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2525ไม่ได้เพราะไม่ใช้กำไรจากกิจการที่โจทก์ได้รับผ่านสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยเจ้าพนักงานประเมินคงมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2525จากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆของเงินจำนวน8,553,186บาทอันเป็นเงินค่าก่อสร้างตามสัญญาจ้างทำของซึ่งโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่ามีค่าขนส่งและค่าอากรขาเข้ารวมอยู่ด้วยเท่านั้นคำนวณแล้วเป็นค่าภาษีจำนวน427,659.30บาทเมื่อหักค่าภาษีหักณที่จ่ายจำนวน410,264.17บาทออกให้แล้วโจทก์คงต้องรับผิดในค่าภาษีรายการนี้เพียงจำนวน17,395.13บาทส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2526และปี2527ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินจากยอดรายรับจำนวน149,023,234.30บาทและ272,231,011.52บาทนั้นโจทก์ไม่ได้นำสืบพิสูจน์ให้เห็นว่ามีรายรับของสัญญาซื้อขายรวมอยู่ด้วยจึงต้องฟังว่าเป็นรายรับของสัญญาจ้างทำของซึ่งโจทก์ไม่ได้รับยกเว้นภาษีตามความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยมเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้การที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆในอัตราร้อยละ5ตามประมวลรัษฎากรมาตรา71(1)จึงชอบแล้ว ภาษีเงินได้ที่โจทก์จำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2525นั้นเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินจากฐานเงินได้412,026,412.58บาทซึ่งรวมเอารายรับตามสัญญาซื้อขายจำนวน32,473,226.58บาทที่ได้รับยกเว้นภาษีเข้าไปด้วยจึงเป็นการไม่ชอบต้องประเมินจากยอดรายรับตามสัญญาจ้างทำของจำนวน8,553,186บาทเท่านั้นคำนวณแล้วเป็นค่าภาษีเงินได้ที่โจทก์จำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยในรอบระยะเวลาบัญชีปี2525เพียงจำนวน106,908.16บาทส่วนภาษีเงินได้ที่โจทก์จำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยในรอบระยะเวลาบัญชีปี2526และปี2527นั้นเนื่องจากไม่ปรากฎว่ายอดรายรับในปีดังกล่าวมีรายรับตามสัญญาซื้อขายรวมอยู่ด้วยการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจึงชอบแล้ว การที่ลูกจ้างของโจทก์ที่เป็นชาวเบลเยี่ยม เข้ามาทำงานในประเทศไทยถูกสำนักงานใหญ่หักภาษีเงินได้ไว้เพื่อเสียตามกฎหมายประเทศเบลเยี่ยม แล้วยังถูกสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยหักภาษีเงินได้ไว้ณที่จ่ายและนำส่งแก่เจ้าพนักงานของจำเลยอีกสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยจึงให้ลูกจ้างยืมเงินตามจำนวนดังกล่าวไปชำระก่อนแล้วจึงนำไปหักกลบกับเงินที่สำนักงานใหญ่ได้หักไว้เป็นค่าภาษีตามกฎหมายประเทศเบลเยี่ยม กรณีจึงหาใช่โจทก์ออกเงินค่าภาษีเงินได้หักณที่จ่ายให้แก่ลูกจ้างไม่ โจทก์ประกอบการค้ารับจ้างทำของโดยมีรายรับในรอบระยะเวลาบัญชีปี2525สำหรับเดือนกันยายนและพฤศจิกายน2525จำนวนเพียง8,553,186บาทแต่โจทก์มิได้ยื่นแบบแสดงรายการค้าไว้จึงต้องรับผิดชำระเบี้ยปรับค่าภาษีการค้า2เท่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา89(2)กับค่าปรับภาษีบำรุงเทศบาลด้วย

แม้องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยกับโจทก์จะได้ลงนามในสัญญาซึ่งทำไว้แต่เพียงฉบับเดียว และในสัญญาจะระบุจำนวนเงินที่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยต้องชำระแก่โจทก์ไว้เพียงจำนวนเดียว ก็ไม่ใช่ข้อบ่งชี้ว่าองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยจ้างโจทก์ทำของ คือก่อสร้างและติดตั้งอุปกรณ์เครือข่ายชุมทางโทรศัพท์โดยตกลงให้โจทก์เป็นผู้จัดหาสัมภาระไม่ เพราะนิติกรรมสองฝ่ายหรือสัญญานั้นเกิดขึ้นได้จากการกระทำด้วยใจสมัคร มุ่งโดยตรงต่อการผูกนิติสัมพันธ์ขึ้นระหว่างบุคคลซึ่งฝ่ายหนึ่งแสดงเจตนาด้วยคำเสนอ อีกฝ่ายหนึ่งแสดงเจตนาด้วยคำสนองรับที่ถูกต้องตรงกัน ดังนั้น หากคู่สัญญาแสดงเจตนาทำเอกเทศสัญญาสองลักษณะต่างกัน แม้จะทำเป็นลายลักษณ์อักษรไว้ในสัญญาฉบับเดียวกันก็ย่อมกระทำได้ ไม่มีกฎหมายห้าม คดีนี้องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยเจตนาทำสัญญากับโจทก์ 2 ลักษณะเอกเทศสัญญา คือ สัญญาซื้อขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์ กับสัญญาจ้างทำของ ก่อสร้างและติดตั้งอุปกรณ์เครือข่ายชุมทางโทรศัพท์ ดังที่มีข้อความระบุไว้ใน ManagementProposal Section 1 Contract 2 Agreement for Sale,Installationand Construction (สัญญาซื้อขาย ติดตั้ง และก่อสร้าง) ตามเอกสารหมาย จ.6หน้า 120 ว่า " บันทึกและตกลงข้อเสนอของเบลส์ (โจทก์) ตั้งอยู่บนสมมุติฐานที่ว่าการจัดหาเครื่องมือและวัตถุดิบและการบริการติดตั้งจะเป็นสัญญาที่แยกต่างหากจากกันในสัญญาระหว่าง TOT (องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย) กับเบลส์ นอกจากนี้ใน Record of Negotiation นั้น Summary of Cost ตามเอกสารหมายจ.2 หน้า 209 ยังได้แบ่งมูลค่าของสัญญาออกเป็น Main Stems และ OptionalStems โดยแยกรายละเอียดลงไว้เป็นแต่ละรายการด้วยว่าค่าอะไร จำนวนเท่าใดต้องจ่ายด้วยเงินตราสกุลใดไว้ด้วย เอกสารหมาย จ.2 และ จ.6 นี้ เป็นเอกสารที่ระบุไว้ในสัญญาเอกสารหมาย จ.10 ข้อ โอ และข้อ ไอ ซึ่งข้อ 1 ของสัญญาเอกสารหมาย จ.10 ระบุว่า เป็นเอกสารประกอบสัญญาที่ก่อให้เกิดและเป็นส่วนหนึ่งของสัญญา ฉะนั้นจึงต้องตีความเจตนาอันแท้จริงของคู่สัญญาจากถ้อยคำสำนวนที่ได้เขียนลงไว้ในเอกสารประกอบสัญญาทั้งสองฉบับดังกล่าวแล้ว ให้เป็นผลบังคับได้ว่าโจทก์และองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยเจตนาทำสัญญาซื้อขาย คือขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์ กับสัญญาจ้างทำของ คือก่อสร้าง ติดตั้งเครือข่ายชุมทางโทรศัพท์ แยกต่างหากจากกันเป็น 2 ลักษณะเอกเทศสัญญา และแยกราคาทรัพย์สินที่ซื้อขายออกต่างหากจากสินจ้าง หาใช่คู่สัญญาเจตนาทำสัญญาจ้างทำของโดยตกลงให้โจทก์เป็นผู้จัดหาสัมภาระไม่
ขณะโจทก์ทำสัญญากับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยนั้นโจทก์ยังไม่มีสถานธุรกิจประจำซึ่งโจทก์ใช้ประกอบธุรกิจการขายตั้งอยู่ในประเทศไทยจึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยในขณะทำสัญญาขายเครื่องมือ วัสดุอุปกรณ์ ให้แก่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย ส่วนที่จำเลยอ้างว่าสัญญาจ้างทำของ คือก่อสร้างและติดตั้งอุปกรณ์เครือข่ายชุมทางโทรศัพท์ เป็นโครงการที่โจทก์ต้องเข้ามาดำเนินการมีกำหนดระยะเวลาเกินกว่า 6 เดือน จึงถือว่าโจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยตามข้อ 5.2 (ซ) แห่งความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยมเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนนั้น ความตกลงในข้อดังกล่าวมีความหมายเพียงว่า กรณีที่โจทก์ไม่มีสถานประกอบการถาวรตามความตกลงข้อ 5.1 แต่มีสถานที่ตั้งโครงการติดตั้งหรือโครงการประกอบดำรงอยู่ในประเทศไทยเกินกว่า 6 เดือน ก็ให้ถือว่าโจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยสำหรับธุรกิจตามสัญญาจ้างทำของนั้นเท่านั้น หาได้มีความหมายว่า สถานประกอบการถาวรในประเทศไทยดังกล่าวเป็นสถานประกอบการถาวรของโจทก์สำหรับธุรกิจตามสัญญาซื้อขาย เครื่องมือ วัสดุอุปกรณ์ ไปด้วยไม่ ฉะนั้นกำไรจากธุรกิจการขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์ตามสัญญาซื้อขายที่โจทก์ทำกับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยที่ผู้ขายอยู่ต่างประเทศซื้อขายกันในราคา ซี.ไอ.เอฟ. ผู้ซื้อส่งเงินไปชำระแก่ผู้ขาย ณต่างประเทศและรับผิดชำระอากรขาเข้าเอง อันเป็นสัญญาที่แยกต่างหากจากสัญญาจ้างทำของ จึงถือไม่ได้ว่าเกิดขึ้นจากการประกอบธุรกิจโดยผ่านสถานประกอบการถาวรของโจทก์ซึ่งตั้งอยู่ในประเทศไทย โจทก์เป็นวิสาหกิจซึ่งดำเนินการโดยผู้มีถิ่นที่อยู่ในประเทศเบลเยี่ยมจึงอยู่ภายใต้อำนาจการจัดเก็บภาษีตามกฎหมายของประเทศเบลเยี่ยม ตามบังคับข้อ 7.1 แห่งความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยม เพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้และได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ตาม พ.ร.ฎ. ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2505 มาตรา 3 เมื่อปรากฏว่า รายรับจำนวน 41,026,412.58 บาท ที่เจ้าพนักงานประเมินนำมาเป็นฐานในการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 ในอัตราร้อยละ 5ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายตาม ป.รัษฎากร มาตรา 71 (1) นั้น โจทก์อ้างว่าเป็นรายรับค่าขายเครื่องมือวัสดุอุปกรณ์ จำนวน 32,473,226.58 บาท ที่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยส่งไปชำระแก่โจทก์ที่สำนักงานใหญ่ประเทศเบลเยี่ยมโดยตรง ส่วนอีกจำนวน 8,553,186 บาท นั้น โจทก์อ้างว่าเป็นค่าก่อสร้าง ค่าขนส่งและค่าอากรขาเข้า แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่เชื่อข้ออ้างของโจทก์เฉพาะเงินจำนวนหลัง เพราะโจทก์ไม่มีหลักฐานมาพิสูจน์ ดังนี้จึงฟังได้ว่าเงินรายรับจำนวน32,473,226.58 บาท เป็นรายรับตามสัญญาซื้อขาย เจ้าพนักงานประเมินจึงนำมารวมเป็นฐานในการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 ไม่ได้ เพราะไม่ใช่กำไรจากกิจการที่โจทก์ได้รับผ่านสถานประกอบการถาวรในประเทศไทย เจ้าพนักงานประเมินคงมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 จากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ของเงินจำนวน 8,553,186 บาท อันเป็นเงินค่าก่อสร้างตามสัญญาจ้างทำของซึ่งโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่ามีค่าขนส่งและค่าอากรขาเข้ารวมอยู่ด้วยเท่านั้น คำนวณแล้วเป็นค่าภาษีจำนวน 427,659.30 บาท เมื่อหักค่าภาษีหัก ณ ที่จ่าย จำนวน 410,264.17 บาทออกให้แล้ว โจทก์คงต้องรับผิดในค่าภาษีรายการนี้เพียงจำนวน 17,395.13 บาทส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2526 และปี 2527 ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินจากยอดรายรับ จำนวน 149,023,234.30 บาทและ 272,231,011.52 บาท นั้น โจทก์ไม่ได้นำสืบพิสูจน์ให้เห็นว่ามีรายรับของสัญญาซื้อขายรวมอยู่ด้วย จึงต้องฟังว่าเป็นรายรับของสัญญาจ้างทำของซึ่งโจทก์ไม่ได้รับยกเว้นภาษีตามความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยมเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้ การที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ในอัตราร้อยละ 5 ตามป.รัษฎากร มาตรา 71 (1) จึงชอบแล้ว
ภาษีเงินได้ที่โจทก์จำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 นั้น เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินจากฐานเงินได้ 41,026,412.58 บาท ซึ่งรวมเอารายรับตามสัญญาซื้อขายจำนวน32,473,226.58 บาท ที่ได้รับยกเว้นภาษีเข้าไปด้วยจึงเป็นการไม่ชอบ ต้องประเมินจากยอดรายรับตามสัญญาจ้างทำของจำนวน 8,553,186 บาท เท่านั้นคำนวณแล้วเป็นค่าภาษีเงินได้ที่โจทก์จำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 เพียงจำนวน 106,908.16 บาท ส่วนภาษีเงินได้ที่โจทก์จำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2526 และปี 2527นั้น เนื่องจากไม่ปรากฏว่า ยอดรายรับในปีดังกล่าวมีรายรับตามสัญญาซื้อขายรวมอยู่ด้วย การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจึงชอบแล้ว
การที่ลูกจ้างของโจทก์ที่เป็นชาวเบลเยี่ยมเข้ามาทำงานในประเทศไทยถูกสำนักงานใหญ่หักภาษีเงินได้ไว้เพื่อเสียภาษีตามกฎหมายประเทศเบลเยี่ยมแล้ว ยังถูกสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยหักภาษีเงินได้ไว้ณ ที่จ่าย และนำส่งแก่เจ้าพนักงานของจำเลยอีก สถานประกอบการถาวรในประเทศไทย จึงให้ลูกจ้างยืมเงินตามจำนวนดังกล่าวไปชำระก่อนแล้วจึงนำไปหักกลบกับเงินที่สำนักงานใหญ่ได้หักไว้เป็นค่าภาษีตามกฎหมายประเทศเบลเยี่ยมกรณีจึงหาใช่โจทก์ออกเงินค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ให้แก่ลูกจ้างไม่
โจทก์ประกอบการค้ารับจ้างทำของโดยมีรายรับในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 สำหรับเดือนกันยายนและพฤศจิกายน 2525 จำนวนเพียง8,553,186 บาท แต่โจทก์มิได้ยื่นแบบแสดงรายการค้าไว้ จึงต้องรับผิดชำระเบี้ยปรับค่าภาษีการค้า 2 เท่า ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 89 (2) กับค่าปรับภาษีบำรุงเทศบาลด้วย

คู่สัญญาแสดงเจตนาทำเอกเทศสัญญาสองลักษณะต่างกันแม้จะทำเป็นลายลักษณ์อักษรไว้ในสัญญาฉบับเดียวกันก็ย่อมกระทำได้เมื่อสัญญาซื้อขายติดตั้งและก่อสร้างที่โจทก์ทำไว้กับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยระบุว่าการจัดหาเครื่องมือและวัตถุดิบและการบริการก่อสร้างและติดตั้งเป็นสัญญาที่แยกต่างหากจากกันและยังได้แบ่งมูลค่าของแต่ละสัญญาออกจากกันจึงต้องตีความเจตนาอันแท้จริงของคู่สัญญาว่าโจทก์และองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยเจตนาทำสัญญาซื้อขายเครื่องมือและวัสดุอุปกรณ์กับสัญญาจ้างทำของแยกต่างหากจากกันเป็น2ลักษณะและแยกราคาทรัพย์สินที่ซื้อขายออกต่างหากจากสินจ้างหาใช่คู่สัญญาเจตนาทำสัญญาจ้างทำของโดยตกลงให้โจทก์เป็นผู้จัดหาสัมภาระไม่ ขณะโจทก์ทำสัญญากับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยโจทก์ยังไม่มีสถานธุรกิจประจำซึ่งโจทก์ใช้ประกอบธุรกิจการขายตั้งอยู่ในประเทศไทยจึงฟังไม่ได้ว่าโจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยในขณะทำสัญญาขายเครื่องมือและวัสดุอุปกรณ์ให้แก่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยแม้การก่อสร้างและติดตั้งอุปกรณ์เครือข่ายชุมสายโทรศัพท์จะเป็นโครงการที่โจทก์ต้องเข้ามาดำเนินการมีกำหนดระยะเวลาเกินกว่า6เดือนอันถือได้ว่าโจทก์มีสถานประกอบการถาวรในประเทศไทยตามข้อ5.2(ซ)แห่งความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยมเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนก็เป็นกรณีที่โจทก์มีสถานประกอบการถาวรสำหรับธุรกิจตามสัญญาจ้างทำของเท่านั้นหาได้มีความหมายว่าสถานประกอบการถาวรดังกล่าวเป็นสถานประกอบการสำหรับธุรกิจตามสัญญาซื้อขายไปด้วยไม่ฉะนั้นกำไรจากธุรกิจการขายเครื่องมือและวัสดุอุปกรณ์ตามสัญญาซื้อขายที่โจทก์ทำไว้กับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยอันเป็นสัญญาที่แยกต่างหากจากสัญญาจ้างทำของจึงถือไม่ได้ว่าเกิดขึ้นจากการประกอบธุรกิจโดยผ่านสถานประกอบการถาวรของโจทก์ในประเทศไทยดังนั้นโจทก์จึงได้รับยกเว้นภาษีเงินได้สำหรับกำไรจากธุรกิจการขายเครื่องมือและอุปกรณ์ดังกล่าวตามข้อ7.1แห่งความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยกับเบลเยี่ยมเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนและพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร(ฉบับที่18)พ.ศ.2505มาตรา3ส่วนกำไรจากธุรกิจการก่อสร้างตามสัญญาจ้างทำของนั้นไม่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้แต่อย่างใด เมื่อเงินได้ตามสัญญาซื้อขายได้รับยกเว้นภาษีเงินได้เงินได้ดังกล่าวที่มีการจำหน่ายออกไปจากประเทศไทยจึงไม่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายเงินกำไรตามมาตรา70ทวิแห่งประมวลรัษฎากร

ทั้งในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และในคำฟ้องของโจทก์ได้อ้างว่าเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งบอกค่าเสื่อมราคาในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 เพียง 14,700,159.77 บาทแทนที่จะเป็น 18,700,159.77 บาท จึงเป็นผลทำให้ยอดค่าเสื่อมราคาที่กล่าวข้างต้นสูงกว่าจำนวนเงินที่ระบุในข้อ 2.1.1 ไป 4,000,000 บาท โดยโจทก์ไม่ได้ระบุถึงความเป็นมาของยอดค่าเสื่อมราคาจำนวน 18,700,157.77 บาทว่าได้มาอย่างไร และยอดค่าเสื่อมราคาจำนวน 14,700,157.77 บาทไม่ถูกต้องอย่างไร การกล่าวอ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงเป็นการกล่าวอ้างลอย ๆจำเลยไม่สามารถสู้คดีได้ถูกต้อง ฟ้องโจทก์ในส่วนนี้จึงเป็นฟ้องเคลือบคลุม
โจทก์ได้ยอมรับว่าโจทก์ได้ให้บริการรับประทานอาหารฟรีแก่พนักงานของโจทก์บนเรือขุดแร่ กรณีย่อมถือได้ว่าพนักงานที่ทำงานบนเรือขุดแร่ได้รับประโยชน์ในทางทรัพย์สินเพิ่มพูนขึ้นเนื่องจากการทำงานนอกเหนือไปจากเงินเดือนที่พนักงานจะได้รับ แสดงให้เห็นว่าโจทก์ยอมรับว่าการเลี้ยงอาหารแก่พนักงานบนเรือดังกล่าวถือเป็นประโยชน์เพิ่มขึ้นอันเนื่องมาจากการจ้างแรงงานค่าใช้จ่ายดังกล่าว จึงถือเป็นเงินได้ของพนักงานของโจทก์ซึ่งได้รับอันเนื่องมาจากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40 (1) แห่ง ป.รัษฎากร และเงินได้ในส่วนดังกล่าวถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่ง ป.รัษฎากร โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าใช้จ่ายดังกล่าวมาคำนวณหักภาษีเงินได้บุคคลธรรมหัก ณ ที่จ่ายและนำส่งต่อจำเลย
เรือขุดแร่ของ ท.ที่มีการซื้อขายในคดีนี้ได้ถูกออกแบบเป็นพิเศษโดยเฉพาะเพื่อใช้งานสำหรับขุดแร่บริเวณที่ ท.ได้รับสัมปทานโดยเฉพาะ เมื่อการทำแร่จะต้องได้รับสัมปทานและ ท.ถูกเพิกถอนสัมปทานไปแล้ว ท.จึงไม่อยู่ในฐานะที่จะต่อรองอะไรกับโจทก์หรือผู้ซื้อทรัพย์สินรายใดได้ ส่วนหนังสือแจ้งราคาเรือที่ต่อใหม่ของบริษัท ม. ก็ปรากฏว่ามีมาถึงโจทก์หลังจากที่โจทก์ได้ทำสัญญาซื้อขายทรัพย์สินไปแล้ว การยืนยันราคาเรือก็เป็นการยืนยันย้อนหลัง แสดงว่าในการทำหนังสือสอบถามราคาไปก็เพียงแต่จะเป็นการสร้างหลักฐานขึ้นมาประกอบการซื้อทรัพย์นั้น ไม่มีเจตนาจะให้มีการต่อเรือกันจริง หนังสือที่ทางบริษัท ม.แจ้งมายังโจทก์จึงไม่น่าเชื่อถือ สำหรับข้อที่โจทก์อ้างว่าหลังจากซื้อเรือขุดแร่จาก ท. แล้ว ได้ประกันภัยในราคาที่ใกล้เคียงกับราคาที่ซื้อมาของโจทก์ โจทก์คงอ้างแต่เพียงลอย ๆ โดยไม่แสดงหลักฐานใด ๆ นอกจากนี้การกำหนดราคาเอาประกันภัยไม่อาจถือเป็นราคาอันสมควรได้เพราะคู่สัญญาประกันภัยสามารถตกลงวงเงินเอาประกันภัยเท่าใดก็ได้ เพียงแต่หากเกิดความเสียหายก็จะชดใช้ให้ตามความเสียหายที่เกิดขึ้นจริงเท่านั้น ดังนั้นราคาทรัพย์สินที่เอาประกันภัยจึงมิใช่ราคาตลาดของทรัพย์สินที่เอาประกันภัยและไม่อาจเชื่อถือได้ ส่วนที่โจทก์อ้างว่าราคาที่โจทก์และ ท.ทำการตกลงซื้อขายนั้นเป็นราคาของมูลค่าทรัพย์สินตามปกติที่อาจสามารถซื้อขายกันได้ หาได้มีลักษณะเป็นการซื้อขายทรัพย์สินที่มีราคาสูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควรแต่ประการใดนั้น จากการตรวจสอบของเจ้าพนักงานของจำเลยได้ความว่าในการลงบัญชีทรัพย์ที่ซื้อมาโดยที่สัญญาซื้อขายทรัพย์สินระบุเป็นรายการใหญ่ ๆ ต้องหาวิธีลงบัญชีเพื่อแยกเป็นรายการย่อย ๆจึงได้ใช้ดัชนีมาร์ชแอนด์สตีเว่นมาเพื่อคำนวณหามูลค่าทรัพย์สินเพื่อใช้ลงบัญชี ดัชนีมาร์ชแอนด์สตีเว่นเป็นการคำนวณค่าใช้จ่ายในการแต่งเรือย้อนหลังไป 1 ปี มีอัตราเงินเฟ้อประมาณร้อยละ 16 การเปรียบเทียบจะอยู่ภายใต้เงื่อนไขเดียวกัน แต่กรณีของโจทก์ทรัพย์สินที่โจทก์ซื้อผ่านการใช้งานมาแล้วประมาณ 4 ปี การนำดัชนีราคาดังกล่าวมาเปรียบเทียบกับกรณีของโจทก์จึงไม่ถูกต้อง ราคาต้นทุนทรัพย์สินตามบัญชีท.มีราคา 221,934,959.44 บาท ซึ่งเป็นราคาที่ ท.ได้หักค่าเสื่อมราคาทรัพย์สินและได้นำไปใช้หักเป็นค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลของ ท.ไปแล้วและ ท.หักค่าเสื่อมราคาโดยใช้วิธีเส้นตรงในอัตราร้อยละ 10 ต่อปี ซึ่งเป็นการหักค่าใช้จ่ายในอัตราต่ำอยู่แล้ว การที่โจทก์ซื้อทรัพย์สินของ ท.มาในราคา332,800,000 บาท จึงเป็นราคาที่สูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควร
ตามสัญญาซื้อขายทรัพย์สินหนี้สินและสัญญาเพิ่มเติมเพื่อขายและซื้อทรัพย์สินและหนี้สินมีการระบุรายละเอียดรายการทรัพย์สินและหนี้สินที่โจทก์ซื้อจาก ท.ไว้ โดยไม่มีการระบุว่ามีการซื้อขายเจ้าหนี้ระยะยาวรายของบริษัท ซ.และบริษัท ช.ไว้แต่อย่างใด ดังนั้นการที่โจทก์จ่ายดอกเบี้ยแทน ท.ไป โดยค่าดอกเบี้ยดังกล่าวเป็นค่าดอกเบี้ยของหนี้สินระยะยาวซึ่งโจทก์มิได้ผูกพันด้วยค่าดอกเบี้ยที่โจทก์จ่ายไปจึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพราะเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ตามมาตรา 65 ตรี (13) แห่ง ป.รัษฎากร โจทก์จึงนำรายจ่ายดังกล่าวมาคิดคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้

ทั้งในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และในคำฟ้องของโจทก์ได้อ้างว่าเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งบอกค่าเสื่อมราคาในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 เพียง 14,700,159.77 บาท แทนที่จะเป็น 18,700,159.77 บาท จึงเป็นผลทำให้ยอดค่าเสื่อมราคาที่กล่าวข้างต้นสูงกว่าจำนวนเงินที่ระบุในข้อ 2.1.1 ไป 4,000,000 บาท โดยโจทก์ไม่ได้ระบุถึงความเป็นมาของยอดค่าเสื่อมราคาจำนวน 18,700,157.77 บาท ว่าได้มาอย่างไร และยอดค่าเสื่อมราคาจำนวน 14,700,157.77 บาท ไม่ถูกต้องอย่างไรการกล่าวอ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงเป็นการกล่าวอ้างลอย ๆ จำเลยไม่สามารถสู้คดีได้ถูกต้อง ฟ้องโจทก์ในส่วนนี้จึงเป็นฟ้องเคลือบคลุม โจทก์ได้ยอมรับว่าโจทก์ได้ให้บริการรับประทานอาหารฟรีแก่พนักงานของโจทก์บนเรือขุดแร่ กรณีย่อมถือได้ว่าพนักงานที่ทำงานบนเรือขุดแร่ได้รับประโยชน์ในทางทรัพย์สินเพิ่มพูนขึ้นเนื่องจากการทำงานนอกเหนือไปจากเงินเดือนที่พนักงานจะได้รับ แสดงให้เห็นว่าโจทก์ยอมรับว่าการเลี้ยงอาหารแก่พนักงานบนเรือดังกล่าวถือเป็นประโยชน์เพิ่มขึ้นอันเนื่องมาจากการจ้างแรงงานค่าใช้จ่ายดังกล่าว จึงถือเป็นเงินได้ของพนักงานของโจทก์ซึ่งได้รับอันเนื่องมาจากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากรและเงินได้ในส่วนดังกล่าวถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าใช้จ่ายดังกล่าวมาคำนวณหักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายและนำส่งต่อจำเลย เรือขุดแร่ของ ท.ที่มีการซื้อขายในคดีนี้ได้ถูกออกแบบเป็นพิเศษโดยเฉพาะเพื่อใช้งานสำหรับขุดแร่บริเวณที่ ท.ได้รับสัมปทานโดยเฉพาะ เมื่อการทำแร่จะต้องได้รับสัมปทานและ ท.ถูกเพิกถอนสัมปทานไปแล้วท. จึงไม่อยู่ในฐานะที่จะต่อรองอะไรกับโจทก์หรือผู้ซื้อทรัพย์สินรายใดได้ ส่วนหนังสือแจ้งราคาเรือที่ต่อใหม่ของบริษัท ม. ก็ปรากฏว่ามีมาถึงโจทก์หลังจากที่โจทก์ได้ทำสัญญาซื้อขายทรัพย์สินไปแล้ว การยืนยันราคาเรือก็เป็นการยืนยันย้อนหลัง แสดงว่าในการทำหนังสือสอบถามราคาไปก็เพียงแต่จะเป็นการสร้างหลักฐานขึ้นมาประกอบการซื้อทรัพย์นั้น ไม่มีเจตนาจะให้มีการต่อเรือกันจริง หนังสือที่ทางบริษัท ม. แจ้งมายังโจทก์จึงไม่น่าเชื่อถือ สำหรับข้อที่โจทก์อ้างว่าหลังจากซื้อเรือขุดแร่จาก ท. แล้ว ได้ประกันภัยในราคาที่ใกล้เคียงกับราคาที่ซื้อมาของโจทก์ โจทก์คงอ้างแต่เพียงลอย ๆ โดยไม่แสดงหลักฐานใด ๆ นอกจากนี้การกำหนดราคาเอาประกันภัยไม่อาจถือเป็นราคาอันสมควรได้เพราะคู่สัญญาประกันภัยสามารถตกลงวงเงินเอาประกันภัยเท่าใดก็ได้ เพียงแต่หากเกิดความเสียหายก็จะชดใช้ให้ตามความเสียหายที่เกิดขึ้นจริงเท่านั้น ดังนั้นราคาทรัพย์สินที่เอาประกันภัยจึงมิใช่ราคาตลาดของทรัพย์สินที่เอาประกันภัยและไม่อาจเชื่อถือได้ ส่วนที่โจทก์อ้างว่าราคาที่โจทก์และ ท. ทำการตกลงซื้อขายนั้นเป็นราคาของมูลค่าทรัพย์สินตามปกติที่อาจสามารถซื้อขายกันได้ หาได้มีลักษณะเป็นการซื้อขายทรัพย์สินที่มีราคาสูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควรแต่ประการใดนั้น จากการตรวจสอบของเจ้าพนักงานของจำเลยได้ความว่าในการลงบัญชีทรัพย์ที่ซื้อมาโดยที่สัญญาซื้อขายทรัพย์สินระบุเป็นรายการใหญ่ ๆ ต้องหาวิธีลงบัญชีเพื่อแยกเป็นรายการย่อย ๆ จึงได้ใช้ดัชนีมาร์ชแอนด์สตีแว่นมาเพื่อคำนวณหามูลค่าทรัพย์สินเพื่อใช้ลงบัญชี ดัชนีมาร์ชแอนด์สตีเว่นเป็นการคำนวณค่าใช้จ่ายในการแต่งเรือย้อนหลังไป 1 ปี มีอัตราเงินเฟ้อประมาณร้อยละ 16 การเปรียบเทียบจะอยู่ภายใต้เงื่อนไขเดียวกัน แต่กรณีของโจทก์ทรัพย์สินที่โจทก์ซื้อผ่านการใช้งานมาแล้วประมาณ 4 ปี การนำดัชนีราคาดังกล่าวมาเปรียบเทียบกับกรณีของโจทก์จึงไม่ถูกต้อง ราคาต้นทุนทรัพย์สินตามบัญชี ท.มีราคา 221,934,959.44 บาท ซึ่งเป็นราคาที่ ท. ได้หักค่าเสื่อมราคาทรัพย์สินและได้นำไปใช้หักเป็นค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลของ ท.ไปแล้วและท. หักค่าเสื่อมราคาโดยใช้วิธีเส้นตรงในอัตราร้อยละ 10 ต่อปี ซึ่งเป็นการหักค่าใช้จ่ายในอัตราต่ำอยู่แล้ว การที่โจทก์ซื้อทรัพย์สินของ ท.มาในราคา 332,800,000 บาท จึงเป็นราคาที่สูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควร ตามสัญญาซื้อขายทรัพย์สินหนี้สินและสัญญาเพิ่มเติมเพื่อขายและซื้อทรัพย์สินและหนี้สินมีการระบุรายละเอียดรายการทรัพย์สินและหนี้สินที่โจทก์ซื้อจาก ท. ไว้ โดยไม่มีการระบุว่ามีการซื้อขายเจ้าหนี้ระยะยาวรายของบริษัท ซ.และบริษัทซ. ไว้แต่อย่างใด ดังนั้นการที่โจทก์จ่ายดอกเบี้ยแทน ท.ไป โดยค่าดอกเบี้ยดังกล่าวเป็นค่าดอกเบี้ยของหนี้สินระยะยาวซึ่งโจทก์มิได้ผูกพันด้วยค่าดอกเบี้ยที่โจทก์จ่ายไปจึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพราะเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ตามมาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงนำรายจ่ายดังกล่าวมาคิดคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้

ทั้งในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และในคำฟ้องของโจทก์ได้อ้างว่าเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งบอกค่าเสื่อมราคาในรอบระยะเวลาบัญชีปี2523เพียง14,700,159.77บาทแทนที่จะเป็น18,700,159.77บาทจึงเป็นผลทำให้ยอดค่าเสื่อมราคาที่กล่าวข้างต้นสูงกว่าจำนวนเงินที่ระบุในข้อ2.1.1ไป4,000,000บาทโดยโจทก์ไม่ได้ระบุถึงความเป็นมาของยอดค่าเสื่อมราคาจำนวน18,700,157.77บาทว่าได้มาอย่างไรและยอดค่าเสื่อมราคาจำนวน14,700,157.77บาทไม่ถูกต้องอย่างไรการกล่าวอ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงเป็นการกล่าวอ้างลอยๆจำเลยไม่สามารถสู้คดีได้ถูกต้องฟ้องโจทก์ในส่วนนี้จึงเป็นฟ้องเคลือบคลุม โจทก์ได้ยอมรับว่าโจทก์ได้ให้บริการรับประทานอาหารฟรีแก่พนักงานของโจทก์บนเรือขุดแร่กรณีย่อมถือได้ว่าพนักงานที่ทำงานบนเรือขุดแร่ได้รับประโยชน์ในทางทรัพย์สินเพิ่มพูนขึ้นเนื่องจากการทำงานนอกเหนือไปจากเงินเดือนที่พนักงานจะได้รับแสดงให้เห็นว่าโจทก์ยอมรับว่าการเลี้ยงอาหารแก่พนักงานบนเรือดังกล่าวถือเป็นประโยชน์เพิ่มขึ้นอันเนื่องมาจากการจ้างแรงงานค่าใช้จ่ายดังกล่าวจึงถือเป็นเงินได้ของพนักงานของโจทก์ซึ่งได้รับอันเนื่องมาจากการจ้างแรงงานตามมาตรา40(1)แห่งประมวลรัษฎากรและเงินได้ในส่วนดังกล่าวถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา39แห่งประมวลรัษฎากรโจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าใช้จ่ายดังกล่าวมาคำนวณหักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหักณที่จ่ายและนำส่งต่อจำเลย เรือขุดแร่ของท.ที่มีการซื้อขายในคดีนี้ได้ถูกออกแบบเป็นพิเศษโดยเฉพาะเพื่อใช้งานสำหรับขุดแร่บริเวณที่ท.ได้รับสัมปทานโดยเฉพาะเมื่อการทำแร่จะต้องได้รับสัมปทานและท.ถูกเพิกถอนสัมปทานไปแล้วท. จึงไม่อยู่ในฐานะที่จะต่อรองอะไรกับโจทก์หรือผู้ซื้อทรัพย์สินรายใดได้ส่วนหนังสือแจ้งราคาเรือที่ต่อใหม่ของบริษัทม. ก็ปรากฏว่ามีมาถึงโจทก์หลังจากที่โจทก์ได้ทำสัญญาซื้อขายทรัพย์สินไปแล้วการยืนยันราคาเรือก็เป็นการยืนยันย้อนหลังแสดงว่าในการทำหนังสือสอบถามราคาไปก็เพียงแต่จะเป็นการสร้างหลักฐานขึ้นมาประกอบการซื้อทรัพย์นั้นไม่มีเจตนาจะให้มีการต่อเรือกันจริงหนังสือที่ทางบริษัทม. แจ้งมายังโจทก์จึงไม่น่าเชื่อถือสำหรับข้อที่โจทก์อ้างว่าหลังจากซื้อเรือขุดแร่จากท. แล้วได้ประกันภัยในราคาที่ใกล้เคียงกับราคาที่ซื้อมาของโจทก์โจทก์คงอ้างแต่เพียงลอยๆโดยไม่แสดงหลักฐานใดๆนอกจากนี้การกำหนดราคาเอาประกันภัยไม่อาจถือเป็นราคาอันสมควรได้เพราะคู่สัญญาประกันภัยสามารถตกลงวงเงินเอาประกันภัยเท่าใดก็ได้เพียงแต่หากเกิดความเสียหายก็จะชดใช้ให้ตามความเสียหายที่เกิดขึ้นจริงเท่านั้นดังนั้นราคาทรัพย์สินที่เอาประกันภัยจึงมิใช่ราคาตลาดของทรัพย์สินที่เอาประกันภัยและไม่อาจเชื่อถือได้ส่วนที่โจทก์อ้างว่าราคาที่โจทก์และท.ทำการตกลงซื้อขายนั้นเป็นราคาของมูลค่าทรัพย์สินตามปกติที่อาจสามารถซื้อขายกันได้หาได้มีลักษณะเป็นการซื้อขายทรัพย์สินที่มีราคาสูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควรแต่ประการใดนั้นจากการตรวจสอบของเจ้าพนักงานของจำเลยได้ความว่าในการลงบัญชีทรัพย์ที่ซื้อมาโดยที่สัญญาซื้อขายทรัพย์สินระบุเป็นรายการใหญ่ๆต้องหาวิธีลงบัญชีเพื่อแยกเป็นรายการย่อยๆจึงได้ใช้ดัชนีมาร์ชแอนด์สตีแว่นมาเพื่อคำนวณหามูลค่าทรัพย์สินเพื่อใช้ลงบัญชีดัชนีมาร์ชแอนด์สตีเว่นเป็นการคำนวณค่าใช้จ่ายในการแต่งเรือย้อนหลังไป1ปีมีอัตราเงินเฟ้อประมาณร้อยละ16การเปรียบเทียบจะอยู่ภายใต้เงื่อนไขเดียวกันแต่กรณีของโจทก์ทรัพย์สินที่โจทก์ซื้อผ่านการใช้งานมาแล้วประมาณ4ปีการนำดัชนีราคาดังกล่าวมาเปรียบเทียบกับกรณีของโจทก์จึงไม่ถูกต้องราคาต้นทุนทรัพย์สินตามบัญชีท.มีราคา221,934,959.44บาทซึ่งเป็นราคาที่ท.ได้หักค่าเสื่อมราคาทรัพย์สินและได้นำไปใช้หักเป็นค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลของท. ไปแล้วและท. หักค่าเสื่อมราคาโดยใช้วิธีเส้นตรงในอัตราร้อยละ10ต่อปีซึ่งเป็นการหักค่าใช้จ่ายในอัตราต่ำอยู่แล้วการที่โจทก์ซื้อทรัพย์สินของท.มาในราคา332,800,000บาทจึงเป็นราคาที่สูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควร ตามสัญญาซื้อขายทรัพย์สินหนี้สินและสัญญาเพิ่มเติมเพื่อขายและซื้อทรัพย์สินและหนี้สินมีการระบุรายละเอียดรายการทรัพย์สินและหนี้สินที่โจทก์ซื้อจากท. ไว้โดยไม่มีการระบุว่ามีการซื้อขายเจ้าหนี้ระยะยาวรายของบริษัทซ. และบริษัทซ. ไว้แต่อย่างใดดังนั้นการที่โจทก์จ่ายดอกเบี้ยแทนท.ไปโดยค่าดอกเบี้ยดังกล่าวเป็นค่าดอกเบี้ยของหนี้สินระยะยาวซึ่งโจทก์มิได้ผูกพันด้วยค่าดอกเบี้ยที่โจทก์จ่ายไปจึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพราะเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ตามมาตรา65ตรี(13)แห่งประมวลรัษฎากรโจทก์จึงนำรายจ่ายดังกล่าวมาคิดคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้

โจทก์ผลิตน้ำตาลทรายดิบขายให้แก่องค์การคลังสินค้าขายในประเทศโจทก์จึงเป็นผู้ประกอบการค้ามีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากรมาตรา78และตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่54)พ.ศ.2517บัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาบัญชีที่1หมวด1(7)แต่โดยที่ได้มีประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่18)เรื่องกำหนดหน้าที่ผู้เสียภาษีการค้าตามมาตรา78วรรคสองแห่งประมวลรัษฎากรลงวันที่5กุมภาพันธ์2517ข้อ3ให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ7ของรายรับดังนั้นแม้ว่าโจทก์มีหน้าที่เสียภาษีการค้าแต่เมื่ออธิบดีกรมสรรพากรได้มีประกาศดังกล่าวผลักภาระการเสียภาษีการค้าให้แก่ผู้ส่งออกต้องชำระภาษีเต็มในอัตราร้อยละ7ของรายรับเสียแล้วเท่ากับจำเลยที่1ยอมให้เปลี่ยนตัวผู้เสียภาษีการค้าจากผู้ผลิตไปเป็นผู้ส่งออกโจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าจากการขายน้ำตาลทรายดิบให้แก่องค์การคลังสินค้า

โจทก์ผลิตน้ำตาลทรายดิบขายให้แก่องค์การคลังสินค้าขายในประเทศ โจทก์จึงเป็นผู้ประกอบการค้า มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตาม ป.รัษฎากรมาตรา 78 และตาม พ.ร.ฎ.ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ.2517 บัญชีท้าย พ.ร.ฎ. บัญชีที่ 1หมวด 1 (7) แต่โดยที่ได้มีประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 18) เรื่อง กำหนดหน้าที่ผู้เสียภาษีการค้า ตามมาตรา 78 วรรคสองแห่ง ป.รัษฎากร ลงวันที่ 5 กุมภาพันธ์ 2517 ข้อ 3 ให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับ ดังนั้น แม้ว่าโจทก์มีหน้าที่เสียภาษีการค้าแต่เมื่ออธิบดีกรมสรรพากรได้มีประกาศดังกล่าวผลักภาระการเสียภาษีการค้าให้แก่ผู้ส่งออกต้องชำระภาษีเต็มในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับเสียแล้ว เท่ากับจำเลยที่ 1ยอมให้เปลี่ยนตัวผู้เสียภาษีการค้าจากผู้ผลิตไปเป็นผู้ส่งออก โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าจากการขายน้ำตาลทรายดิบให้แก่องค์การคลังสินค้า