คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ม. 10 ทวิ

ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 10 ทวิ วรรคหนึ่ง และ พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ว่าด้วยของที่ได้รับยกเว้นอากร ประเภทที่ 13 ยุทธภัณฑ์ที่จะได้รับการยกเว้นอากรตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ประเภทที่ 13 ต้องเป็นยุทธภัณฑ์ที่ใช้ในทางราชการเป็นสำคัญ ดังนั้น การจะพิจารณาว่าสินค้าที่โจทก์นำเข้าตามใบขนสินค้าพิพาทเป็นยุทธภัณฑ์ที่ได้รับการยกเว้นอากรตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ประเภท 13 หรือไม่ นั้น จะต้องพิจารณาในเวลาที่นำของเข้าสำเร็จว่าโจทก์นำเข้าสินค้าในลักษณะที่เป็นยุทธภัณฑ์ที่ใช้ในทางราชการหรือไม่ เมื่อสินค้าพิพาทเป็นส่วนประกอบที่จะต้องนำไปผลิตอาวุธ (กระสุนปืน) เสียก่อนแล้วจึงนำมาขายหรือจำหน่ายให้กับส่วนราชการเพื่อนำไปใช้อีกทอดหนึ่ง โดยในขณะเกิดความรับผิดทางภาษี (Tax Point) หรือขณะยื่นใบขนสินค้าต่อเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 นั้น ของที่นำเข้ายังไม่เป็นยุทธภัณฑ์ที่ใช้ในทางราชการซึ่งส่วนราชการเป็นผู้มีสิทธิใช้ยุทธภัณฑ์นั้นแต่อย่างใด ดังนั้น สินค้าพิพาทจึงไม่ได้รับยกเว้นอากรตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ประเภทที่ 13
เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าสินค้าพิพาทมีการเติมสาร Diphenylamine ที่เป็น Stabilizer และ Diethyl Ether ซึ่งทำให้เกิดการระเบิดได้ ทำให้มีคุณสมบัติของดินขับในประเภทพิกัด 36.01 ซึ่งเป็นประเภทพิกัดที่เฉพาะเจาะจงกว่า สินค้าพิพาทจึงไม่ใช่ไนโตรเซลลูโลสกึ่งสำเร็จรูปที่มีน้ำเป็นองค์ประกอบตามประเภทพิกัด 39.12 ประเภทย่อย 3912.20.11 ตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 ท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ข้อ 1 และข้อ 6
โจทก์มีหน้าที่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น เมื่อคดีนี้โจทก์นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพิพาททั้งสองฉบับเมื่อวันที่ 7 มิถุนายน 2553 และวันที่ 17 พฤศจิกายน 2555 และโจทก์นำของออกไปจากอารักขาของศุลกากร ความรับผิดอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าทั้งสองฉบับดังกล่าว จึงเกิดขึ้นในช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มีผลใช้บังคับอยู่ จำเลยที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ส่วนนับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 หากเงินเพิ่มยังไม่เท่าอากรขาเข้าตามการประเมิน จำเลยที่ 1 คงมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่าจำนวนอากรขาเข้าตามการประเมินดังที่บัญญัติไว้ในพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. 2560 มาตรา 22 คดีนี้ ปรากฏว่าเงินเพิ่มที่โจทก์ต้องชำระนับถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ยังไม่เกินอากรที่ต้องเสียเพิ่ม โจทก์จึงต้องรับผิดชำระจนกว่าจะเท่าจำนวนอากรที่ต้องเสียเพิ่ม

การจะจัดสินค้าพิพาทว่าอยู่ในประเภทพิกัดใดต้องใช้หลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 ท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ประกอบคำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ (Explanatory Notes : EN) และบัญชีท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 2 พิกัดอัตราอากรขาเข้า อันเป็นอำนาจหน้าที่ของจําเลยที่ 1 ที่จะต้องตรวจสอบและตีความพิกัดอัตราศุลกากรสำหรับสินค้าพิพาทว่าอยู่ในประเภทพิกัดใด และสามารถใช้สิทธิพิเศษทางภาษีได้หรือไม่ เมื่อเจ้าหน้าที่ของจําเลยที่ 1 โต้แย้งพิกัดอัตราศุลกากรสำหรับสินค้าพิพาทที่สำแดงตามหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า (Form E) ว่าไม่ถูกต้อง และจําเลยที่ 1 พิจารณาแล้วเห็นว่าสินค้าพิพาทไม่สามารถใช้สิทธิประโยชน์การยกเว้นอากรและลดอัตราอากรศุลกากรสำหรับเขตการค้าเสรีอาเซียน - จีน ตามสำแดงได้ จึงเป็นการดำเนินการตามอำนาจหน้าที่ของจําเลยที่ 1 โดยจําเลยที่ 1 ไม่ได้มีความผูกพันตามบทกฎหมายที่จะต้องถือพิกัดอัตราศุลกากรของสินค้าตามที่ระบุไว้ในหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้าหรือจะต้องถือเอาพิกัดอัตราศุลกากรของสินค้าตามประเทศอื่นแต่อย่างใด และตามกฎข้อ 5 ของระเบียบปฏิบัติเกี่ยวกับหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้าสำหรับกฎว่าด้วยถิ่นกำเนิดสินค้าของความตกลงเขตการค้าเสรีอาเซียน - จีน เอกสารแนบ ก ท้ายประกาศกรมศุลกากรที่ 3/2555 ได้กำหนดวิธีการขอหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า (Form E) เพื่อให้มีการตรวจสอบถิ่นกำเนิดของสินค้า ซึ่งแสดงให้เห็นว่าหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า (Form E) คือ หนังสือที่หน่วยงานที่มีอำนาจในการออกได้รับรองว่าสินค้านั้นมีสถานที่ผลิตและส่งออกจากประเทศสมาชิกในเขตการค้าเสรีอาเซียน - จีน โดยผ่านเกณฑ์ถิ่นกำเนิดและได้ถิ่นกำเนิดภายใต้ความตกลงเขตการค้าเสรีอาเซียน - จีน ส่วนพิกัดอัตราศุลกากรที่ระบุในหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า (Form E) มิได้มีกฎข้อใดให้ต้องรับฟังยุติตามนั้น จึงเป็นเพียงข้อมูลประกอบการพิจารณาของจําเลยที่ 1 เท่านั้น สำหรับการโต้แย้งเกี่ยวกับการจําแนกประเภทพิกัดของสินค้าตามกฎข้อ 25 ของระเบียบปฏิบัติดังกล่าว ต้องเป็นการโต้แย้งระหว่างหน่วยราชการที่เกี่ยวข้องของประเทศภาคีผู้นําเข้าและส่งออก มิใช่การโต้แย้งระหว่างเอกชนผู้นําเข้าและหน่วยราชการของประเทศภาคีผู้นําเข้าดังเช่นกรณีของโจทก์ จําเลยที่ 1 จึงมีอำนาจพิจารณาและกำหนดประเภทพิกัดสินค้าของโจทก์ได้

การได้เงินรางวัลของพนักงานเจ้าหน้าที่เป็นเรื่องที่อาจว่ากล่าวกันต่อไปตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 102 ตรี เมื่อข้อเท็จจริงจากทางนําสืบของโจทก์ไม่ปรากฏว่า พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยทั้งสองและกรรมการในคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์กระทำการใด ๆ อันมีสภาพร้ายแรงอันอาจทำให้การพิจารณาทางปกครองไม่เป็นกลาง ประกอบกับตาม พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. 2539 มาตรา 16 วรรคหนึ่ง วรรคสาม มาตรา 15 วรรคสี่ กฎกระทรวงฉบับที่ 6 (พ.ศ. 2542) ออกตามความใน พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. 2539 ข้อ 1 และข้อ 2 คู่กรณีที่จะคัดค้านว่าเจ้าหน้าที่หรือกรรมการในคณะกรรมการที่มีอำนาจพิจารณาทางปกครองจะทำการพิจารณาทางปกครองไม่ได้เนื่องจากมีสภาพร้ายแรงอันอาจทำให้การพิจารณาทางปกครองไม่เป็นกลางตามมาตรา 16 จะต้องทำคำคัดค้านเป็นหนังสือถึงเจ้าหน้าที่ผู้นั้น โดยระบุข้อคัดค้านพร้อมด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายที่เป็นเหตุแห่งการคัดค้านไว้ในหนังสือคัดค้าน และต้องยื่นหนังสือคัดค้านก่อนได้รับแจ้งคำสั่งทางปกครอง เมื่อข้อเท็จจริงจากทางนําสืบของโจทก์ไม่ปรากฏว่า โจทก์ได้ทำคำคัดค้านเป็นหนังสือถึงเจ้าหน้าที่หรือกรรมการในคณะกรรมการที่มีอำนาจพิจารณาทางปกครองที่โจทก์อ้างว่า มีส่วนได้เสียในการออกแบบแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยระบุข้อคัดค้านพร้อมด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายที่เป็นเหตุแห่งการคัดค้านไว้ในหนังสือคัดค้าน และได้ยื่นหนังสือคัดค้านก่อนได้รับแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โจทก์จึงไม่อาจยกข้ออ้างดังกล่าวขึ้นในชั้นพิจารณาของศาลได้และเมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ได้ให้โอกาสโจทก์ชี้แจงหรือแสดงความเห็นต่อจำเลยที่ 1 ตาม พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. 2539 มาตรา 29 วรรคหนึ่งแล้ว การกระทำของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยทั้งสองและกรรมการในคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว ส่วนการที่จำเลยที่ 1 จะได้นําคำชี้แจงและรายละเอียดความเห็นของโจทก์ไปพิจารณาประกอบการประเมินหรือการวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 หรือไม่นั้น เป็นขั้นตอนการปฏิบัติตามอำนาจหน้าที่ในการพิจารณาของจำเลยที่ 1
แบบแจ้งการประเมินพิพาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นคำสั่งของเจ้าหน้าที่ของรัฐออกโดยอาศัยอำนาจแห่งกฎหมายซึ่งมีผลอันที่จะก่อนิติสัมพันธ์ขึ้น และมีผลกระทบต่อสถานภาพของสิทธิหรือหน้าที่ของบุคคลระหว่างโจทก์กับจำเลยทั้งสอง แบบแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงเป็นคำสั่งทางปกครองตามคำนิยามของ พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. 2539 มาตรา 5 และต้องทำให้ถูกต้องตามรูปแบบของมาตรา 37 โดยต้องจัดให้มีเหตุผลและเหตุผลนั้นอย่างน้อยประกอบด้วยข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญ ข้อกฎหมายที่อ้างอิง ข้อพิจารณาและข้อสนับสนุนในการใช้ดุลพินิจ เว้นแต่เป็นกรณีเหตุผลนั้นเป็นที่รู้กันอยู่แล้วโดยไม่จำต้องระบุอีก สำหรับแบบแจ้งการประเมินที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 เห็นว่าโจทก์สำแดงพิกัดไม่ถูกต้อง จึงประเมินภาษีอากรขาเข้าและภาษีมูลค่าเพิ่ม ให้โจทก์ชําระภาษีอากรในส่วนที่ขาดพร้อมเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์การประเมินโดยโต้แย้งยืนยันว่าโจทก์สำแดงพิกัดและเสียภาษีถูกต้องแล้วโดยบรรยายรายละเอียดในคำอุทธรณ์ไว้อย่างชัดเจน แสดงว่าโจทก์ทราบและเข้าใจเหตุผลในการประเมินดังกล่าวเป็นอย่างดี และเมื่อพิจารณาแบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีอื่น ๆ (กรณีวางประกัน) ปรากฏว่าเป็นแบบแจ้งการประเมินกรณีวางประกันซึ่งตามคำฟ้องของโจทก์อ้างว่า โจทก์วางประกันค่าอากร โดยใช้หนังสือค้ำประกันจากธนาคารจนคุ้มจำนวนอากรในอัตราสูงสุดที่จะต้องเสียตามประเภทย่อยที่ 8708.50.90 จำนวน 298,720 บาท เนื่องจากโจทก์ประสงค์ที่จะโต้แย้งพิกัดต่อไป แสดงให้เห็นว่าโจทก์ย่อมทราบดีว่า จำเลยที่ 1 พิจารณาแล้ววินิจฉัยว่าสินค้าที่โจทก์นําเข้าควรจัดอยู่ในประเภทพิกัดใด เพราะเหตุใด กรณีดังกล่าวจึงไม่ต้องจัดให้มีเหตุผลเพราะเหตุผลนั้นเป็นที่รู้กันอยู่แล้วโดยไม่จำต้องระบุอีก ตามมาตรา 37 วรรคสาม (2) แห่ง พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. 2539 จึงฟังได้ว่า แบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีอื่น ๆ (กรณีวางประกัน) ฉบับดังกล่าวเป็นคำสั่งทางปกครองชอบด้วยกฎหมายแล้ว สำหรับแบบแจ้งการประเมินพิพาทอีก 113 ฉบับ มีข้อความระบุเกี่ยวกับใบขนสินค้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มที่อ้างถึง ชื่อยานพาหนะ วันนําเข้า และเหตุที่ทำให้ค่าภาษีอากรขาด โดยมีรายละเอียดจำนวนภาษีอากรที่ต้องชําระ ภาษีอากรที่ชําระไว้แล้ว ภาษีอากรที่ต้องชําระเพิ่ม เบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่ม เงินเพิ่มภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีจึงฟังได้ชัดเจนว่า แบบแจ้งการประเมินอากรและภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวมีข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญว่าโจทก์สำแดงประเภทพิกัดผิดจนเป็นเหตุให้โจทก์เสียภาษีไม่ถูกต้องหรือชําระภาษีอากรขาดไป มีการอ้างอิงข้อกฎหมายที่ใช้ในการประเมินตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 และ พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ทั้งยังได้แจ้งพิกัดอันเป็นข้อพิจารณาและข้อสนับสนุนในการใช้ดุลพินิจตามที่เจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าถูกต้องให้โจทก์ทราบแล้วด้วย สำหรับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ระบุเหตุผลและคำวินิจฉัยไว้ โดยเมื่อโจทก์ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ก็สามารถฟ้องคดีนี้โดยโต้แย้งเหตุผลทั้งข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายไว้อย่างละเอียดตรงตามประเด็นแห่งการประเมินและเหตุผลแห่งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ทั้งข้ออ้างที่อาศัยเป็นหลักแห่งข้อหาว่าสินค้าที่โจทก์นําเข้าเป็นของตามประเภทย่อยที่ 8482.40.00 อัตราอากรร้อยละ 1 จึงฟังได้ว่าแบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีอื่น ๆ (กรณีอื่น ๆ) 113 ฉบับพิพาท และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ชอบด้วยมาตรา 37 วรรคหนึ่ง แห่ง พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. 2539 แล้ว
สำหรับปัญหาตามฎีกาของโจทก์ที่ว่า จำเลยที่ 2 ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มมายังโจทก์ภายในระยะเวลาประเมินตามกฎหมายหรือไม่ นั้น ป.รัษฎากร มาตรา 30 บัญญัติให้ผู้รับการประเมินต้องอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน เมื่อโจทก์ไม่ได้ใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามหลักเกณฑ์ดังกล่าว โจทก์ย่อมไม่มีสิทธิยกปัญหานี้ขึ้นเป็นข้ออ้างเพื่อขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม
มาตรา 10 วรรคสาม แห่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 กำหนดสิทธิของกรมศุลกากร กรณีไม่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีอากร สิทธิของกรมศุลกากรที่จะเรียกอากรขาดให้มีอายุความสิบปีนับจากวันที่นําของเข้าหรือส่งของออกประการหนึ่ง และในเหตุที่ได้คำนวณจำนวนอากรผิดให้มีอายุความสองปีนับจากวันที่นําของเข้าหรือส่งของออกอีกประการหนึ่ง ส่วนกรณีที่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากร พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มิได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะ ต้องบังคับตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31 สิทธิเรียกร้องของรัฐในหนี้ภาษีอากรให้มีกำหนดอายุความสิบปี ส่วนการนับอายุความกรณีนี้ตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/12 อายุความให้เริ่มนับแต่ขณะที่อาจบังคับสิทธิเรียกร้องได้เป็นต้นไป ซึ่งตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 10 ทวิ ความรับผิดในอันจะต้องเสียค่าภาษีสำหรับของที่นําเข้า เริ่มนับตั้งแต่วันนําของเข้า ซึ่งกรมศุลกากรอาจใช้สิทธิเรียกเงินอากรที่ขาดได้เพราะกรณีที่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากร ข้อพิพาทคดีนี้มิใช่เป็นกรณีจำเลยที่ 1 ใช้สิทธิเรียกอากรที่ขาดไปในเหตุที่ได้คำนวณจำนวนเงินอากรผิดซึ่งมีอายุความสองปีนับแต่วันที่นําของเข้า แต่เป็นกรณีมีอายุความสิบปีไม่ว่าเป็นกรณีมีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากรตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/ 31 หรือกรณีไม่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงตามมาตรา 10 วรรคสาม แห่ง พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. 2469 ดังนั้น ไม่ว่ามีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากรหรือไม่ ก็มีกำหนดอายุความสิบปีตั้งแต่วันนําของเข้า แตกต่างเฉพาะตัวบทกฎหมายที่อ้างอิงเท่านั้น และเมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์นําเข้าสินค้าตามใบขนสินค้า รวม 18 ฉบับ ซึ่งนับแต่วันนําเข้าตามใบขนดังกล่าวจนถึงวันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่ม และภาษีอื่น ๆ (กรณีอื่น ๆ) ในวันที่ 20 ตุลาคม 2558 จึงเป็นการแจ้งการประเมินเกินกำหนดอายุความ 10 ปี นับจากวันที่นําของเข้าแล้ว เมื่อการแจ้งการประเมินเป็นหนังสือถือเป็นขั้นตอนส่วนหนึ่งของการประเมินและต้องกระทำให้เสร็จสมบูรณ์ภายในอายุความแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 แจ้งการประเมินอากรขาเข้าเมื่อพ้นกำหนดอายุความแล้ว การประเมินอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าทั้งสิบแปดฉบับดังกล่าวจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย
การจะจัดสินค้าพิพาทว่าอยู่ในประเภทพิกัดใดต้องใช้หลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 ท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ประกอบคำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ (Explanatory Notes : EN) ซึ่งในภาค 2 ท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 พิกัดอัตราศุลกากรขาเข้า ได้ระบุสินค้าในประเภทที่ 84.82 ประเภทย่อยที่ 8482.40.00 ว่า "โรลเลอร์แบริ่งรูปเข็ม" ประเภทย่อยที่ 8482.50.00 ว่า "โรลเลอร์แบริ่งรูปทรงกระบอกอื่น ๆ" ขณะนําเข้าอัตราอากรร้อยละ 1 และประเภทที่ 87.08 ว่า "ส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบของยานยนต์ตามประเภท 87.01 ถึง 87.05" ประเภทย่อยที่ 8708.99 ว่า "อื่น ๆ" และประเภทย่อยที่ 8708.99.99 ว่า "อื่น ๆ" ขณะนําเข้าอัตราอากรร้อยละ 30 คดีนี้ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งกันรับฟังได้ว่า โจทก์นําเข้าสินค้าที่เป็นปัญหาในคดีนี้ 2 รายการ ซึ่งจากคำเบิกความพยานจำเลยทั้งสองที่สอดคล้องตรงกับเอกสารที่จำเลยทั้งสองนําสืบแสดงให้เห็นว่าสินค้าโรลเลอร์แบริ่ง (BEARING SUB - ASSY, UNIVERSAL JOINT SPIDER) ที่โจทก์นําเข้ามาพร้อมกับข้อต่อกากบาท (SPIDER SUB-ASSY, UNIVERSAL JOINT) ตามใบขนสินค้าขาเข้าทั้ง 114 ฉบับ โจทก์มีเจตนานําเข้ามาเพื่อใช้กับสินค้าข้อต่อกากบาทโดยต้องนําชิ้นส่วนทั้งสองประกอบเข้าด้วยกันในสัดส่วน โรลเลอร์แบริ่งรูปเข็ม (BEARING SUB-ASSY) 4 ชิ้น ต่อข้อต่อกากบาท (SPIDER SUB - ASSY) 1 ชิ้น และนํามาประกอบร่วมกับชิ้นส่วนภายในประเทศ ได้แก่ ก้ามปู และแหวนล็อกเพื่อผลิตเป็นข้อต่ออ่อน (UNIVERSAL JOINT) โดยโจทก์ไม่ได้นําสืบให้เห็นเป็นอย่างอื่น ดังนั้น เมื่อส่วนประกอบย่อยโรลเลอร์แบริ่งถูกนําเข้ามาพร้อมกันกับข้อต่อกากบาท แม้จะไม่มีองค์ประกอบที่จำเป็นทั้งหมด แต่อัตราส่วนที่นําเข้ามาเพียงพอที่จะประกอบเป็นข้อต่ออ่อนหนึ่งตัวได้ จึงมีลักษณะเป็นสาระสำคัญของข้อต่ออ่อนแล้ว เมื่อข้อต่ออ่อนที่ประกอบแล้ว เป็นองค์ประกอบหนึ่งของระบบส่งกำลังของยานยนต์จึงจัดอยู่ในหมวด 17 ยานบก อากาศยาน ยานน้ำ และเครื่องอุปกรณ์การขนส่งที่เกี่ยวข้อง ตอนที่ 87 ยานบกนอกจากรถที่เดินบนรางรถไฟหรือรางรถราง ส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบของยานดังกล่าว มากกว่าที่จะจัดอยู่ในหมวด 16 เครื่องจักรและเครื่องใช้กล เครื่องอุปกรณ์ไฟฟ้า ส่วนประกอบของเครื่องดังกล่าว เครื่องบันทึกเสียงและเครื่องถอดเสียง เครื่องบันทึกและเครื่องถอดภาพและเสียงทางโทรทัศน์ ส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบของเครื่องดังกล่าว ตอนที่ 84 เครื่องปฏิกรณ์นิวเคลียร์ บอยเลอร์ เครื่องจักร เครื่องใช้กล และส่วนประกอบของเครื่องดังกล่าว ประกอบกับคำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ (Explanatory Notes : EN) ตาม EN/HS 2007 heading 87.08 หน้า XVII - 8708 - 2 (F) ได้ระบุข้อต่ออ่อน (Universal Joints) ไว้ในหัวข้อส่วนประกอบและองค์ประกอบอื่น ๆ ของระบบส่งกำลัง (Other transmission parts and components) ที่ไม่ใช่ส่วนประกอบภายในของเครื่องยนต์ ให้รวมอยู่ในหมวดนี้ (คือหมวด 17) ด้วย ดังนั้น จึงฟังได้ว่าสินค้าโรลเลอร์แบริ่งพิพาทตรงกับข้อกำหนดของหลักเกณฑ์การตีความข้อ 2 (ก) ในฐานะส่วนประกอบข้อต่ออ่อนที่ยังไม่ครบสมบูรณ์และนําเข้ามาโดยยังไม่ได้ประกอบเข้าด้วยกันตามหลักเกณฑ์การตีความข้อ 1 ข้อ 2 (ก) และข้อ 6 ซึ่งสอดคล้องกับความเห็นของฝ่ายเลขานุการขององค์การศุลกากรโลก (WCO) ที่ได้มีหนังสือลงวันที่ 8 พฤษภาคม 2560 มีความเห็นให้จัดสินค้าโรลเลอร์แบริ่ง (BEARING SUB - ASSY) และข้อต่อกากบาท (SPIDER SUB - ASSY) เป็นของตามประเภทที่ 87.08 (ประเภทย่อยที่ 8708.99) ในฐานะข้อต่ออ่อนที่ยังไม่ครบสมบูรณ์ และนําเข้ามาโดยถอดแยกออกจากกันโดยหลักเกณฑ์การตีความ ข้อ 1 ข้อ 2 (ก) และ ข้อ 6 นอกจากนี้ส่วนที่ต้องมีกระบวนการประกอบนั้น Explanatory Notes : EN หน้า GIR - 2 ข้อ (VII) ระบุว่าไม่ต้องนํามาพิจารณา เมื่อได้วินิจฉัยข้างต้นแล้วว่า โรลเลอร์แบริ่งที่โจทก์นําเข้ามาพร้อมกับข้อต่อกากบาทนั้นเป็นส่วนประกอบของข้อต่ออ่อนของเพลากลางซึ่งเป็นระบบส่งกำลังของยานยนต์ จึงไม่ใช่ส่วนประกอบภายในของเครื่องยนต์และไม่อยู่ในข้อยกเว้นของคำว่า "ส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบ" ตามหมายเหตุข้อ 2 (จ) ของหมวด 17 แต่จัดเป็นส่วนประกอบของข้อต่ออ่อนตามความข้อ (ฉ) ของคำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ที่อธิบายประเภทที่ 87.08 และเมื่อพิจารณาบันทึกข้อความเกี่ยวกับผลการสอบถามองค์การศุลกากรโลกและหนังสือตอบกลับจากผู้อำนวยการฝ่ายพิกัดอัตราศุลกากรและการค้าแล้ว เห็นว่า จำเลยที่ 1 ได้ให้ข้อเท็จจริงที่ครบถ้วนต่อองค์การศุลกากรโลก (WCO) โดยจำเลยที่ 1 ได้ระบุรายละเอียดของสินค้าที่เป็นปัญหา ลักษณะการนําเข้า จำนวน ประเภทพิกัดอัตราศุลกากรประเภทที่เป็นปัญหา และคำถามในหนังสือสอบถามอย่างชัดเจน ส่วนองค์การศุลกากรโลกจะพิจารณาไปตามหลักเกณฑ์การตีความตามหมายเหตุข้อ 2 (จ) ตามที่โจทก์กล่าวอ้างหรือไม่นั้นก็เป็นไปตามข้อเท็จจริงของสินค้าที่มีปัญหาว่าจะต้องใช้หลักเกณฑ์ใดในการพิจารณาซึ่งองค์การศุลกากรโลกย่อมพิจารณาตามหลักเกณฑ์การตีความและหมายเหตุที่ประเทศภาคีสมาชิกถือปฏิบัติร่วมกัน ดังนั้น ความเห็นดังกล่าวของทางองค์การศุลกากรโลกถูกจัดทำขึ้นโดยเจ้าหน้าที่ผู้มีความเชี่ยวชาญชํานาญด้านพิกัดและเป็นกลางและมีประสบการณ์ด้านการจำแนกพิกัดที่ให้คำปรึกษาแนะนําแก่ประเทศสมาชิก ที่นํามาเป็นแนวทางและความเห็นที่ได้มาโดยวิธีการอันชอบแล้ว จำเลยที่ 1 จึงสามารถนําความเห็นของทางองค์การศุลกากรโลกมาเป็นข้อมูลประกอบการพิจารณาได้ พยานหลักฐานที่จำเลยทั้งสองนําสืบมาจึงมีน้ำหนักมากกว่าพยานหลักฐานของโจทก์ ข้อเท็จจริงฟังตามพยานหลักฐานของจำเลยทั้งสองได้ว่า โจทก์นําเข้าสินค้าโรลเลอร์แบริ่งโดยมีเจตนาเพื่อใช้กับสินค้าข้อต่อกากบาทโดยต้องนําชิ้นส่วนทั้งสองประกอบเข้าด้วยกันในสัดส่วน โรลเลอร์แบริ่งรูปเข็ม 4 ชิ้น ต่อข้อต่อกากบาท 1 ชิ้น และนํามาประกอบร่วมกับชิ้นส่วนภายในประเทศ ได้แก่ ก้ามปูและแหวนล็อก เพื่อผลิตเป็นข้อต่ออ่อน (UNIVERSAL JOINT) เมื่อโรลเลอร์แบริ่งถูกนําเข้ามาพร้อมกับข้อต่อกากบาท พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 จึงอาศัยหลักเกณฑ์การตีความข้อ 2 (ก) โดยพิจารณาจากการใช้งานที่สินค้าทั้งสองชนิดนําเข้ามาพร้อมกันสำหรับประกอบร่วมกับก้ามปูและแหวนล็อก เพื่อประกอบเป็นข้อต่ออ่อน โดยให้โรลเลอร์แบริ่งที่มีปริมาณสอดคล้องกันที่สามารถประกอบเป็นของครบชุดสมบูรณ์ได้ คือ โรลเลอร์แบริ่ง 4 ชิ้น ต่อข้อต่อกากบาท 1 ชิ้น (4 ต่อ 1) เป็นของที่ยังไม่ครบสมบูรณ์ที่นําเข้ามาโดยยังไม่ได้ประกอบเข้าด้วยกัน แต่ขณะนําเข้ามีลักษณะอันเป็นสาระสำคัญของข้อต่ออ่อนที่ครบสมบูรณ์แล้ว จัดอยู่ในประเภทที่ 87.08 ประเภทย่อยที่ 8708.99.99 ในฐานะเป็นส่วนประกอบของข้อต่ออ่อนอันเป็นส่วนประกอบของเพลากลางของยานยนต์ ตามประเภทที่ 87.01 ถึง 87.05 อื่น ๆ ตามหลักเกณฑ์การตีความข้อ 1 ข้อ 2 (ก) และข้อ 6 ส่วนโรลเลอร์แบริ่งปริมาณส่วนที่เกินตามอัตราส่วนการประกอบให้จัดเข้าประเภทย่อยที่ 8482.40.00 ในฐานะโรลเลอร์แบริ่งรูปเข็มตามหลักเกณฑ์การตีความข้อ 1 และข้อ 6 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 จึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว เมื่อได้วินิจฉัยว่าไม่มีเหตุให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในส่วนอากรขาเข้าดังนี้แล้ว ในปัญหาว่าโจทก์มีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนฐานของอากรขาเข้าหรือไม่ จึงไม่จำต้องวินิจฉัยเพราะอากรขาเข้าไม่มีการแก้ไขให้ลดลง ย่อมไม่ทำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป
สินค้าพิพาทที่โจทก์นําเข้าเมื่อวันที่ 30 พฤศจิกายน 2552 โจทก์ได้ยื่นหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า (FORM D) ขณะนําเข้า ซึ่งเจ้าพนักงานจำเลยที่ 1 จัดสินค้าของโจทก์เข้าประเภทพิกัด 8708.99.99 และ ประเภทพิกัด 8482.40.00 สามารถใช้สิทธิประโยชน์ตามประกาศกระทรวงการคลัง เรื่องการยกเว้นอากรและลดอัตราอากรศุลกากรสำหรับเขตการค้าเสรีอาเซียน (ฉบับที่ 3) ลงวันที่ 21 มกราคม 2551 สำหรับใบขนสินค้าพิพาทอีก 113 ฉบับนั้น ประกาศกระทรวงการคลังและประกาศกรมศุลกากรที่ออกโดยอาศัยอำนาจของมาตรา 14 แห่ง พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ได้กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขสำคัญประการหนึ่งสำหรับผู้นําของเข้าที่ประสงค์จะใช้สิทธิพิเศษทางภาษีศุลกากรว่าต้องแสดงหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า ซึ่งหากผู้นําของเข้าไม่ปฏิบัติตามให้ครบหลักเกณฑ์และเงื่อนไขดังกล่าว ผู้นําของเข้าก็ต้องชําระอากรในอัตราปกติและไม่ได้รับสิทธิพิเศษตามมาตรา 14 เมื่อไม่ปรากฏข้อเท็จจริงในคำฟ้องและทางนําสืบของโจทก์ว่ามีการยื่นหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า (FORM D) หรือขอสงวนสิทธิ์การขอใช้สิทธิพิเศษทางศุลกากรไว้ โดยโจทก์กล่าวอ้างในชั้นฎีกาทำนองว่า โจทก์ไม่จำเป็นต้องยื่นเอกสารดังกล่าว ยิ่งสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์มิได้ยื่นหนังสือรับรองถิ่นกำเนิดสินค้า (FORM D) ขณะนําเข้าตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขดังกล่าว โจทก์จึงต้องชําระอากรในอัตราปกติและไม่มีสิทธิได้รับลดหรือยกเว้นอัตราอากรตามประกาศกระทรวงการคลังตามที่โจทก์กล่าวอ้าง
จำเลยที่ 1 มิได้ประเมินเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าตามแบบแจ้งการประเมิน 113 ฉบับแก่โจทก์ และเมื่อโจทก์ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จึงมิได้โต้แย้งหรือมีคำขอให้เพิกถอนประเด็นเงินเพิ่มอากรขาเข้า ดังนั้น คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงมิได้วินิจฉัยในส่วนนี้ ประกอบกับคดีนี้โจทก์ซึ่งเป็นผู้รับการประเมินภาษีอากรขาเข้าและภาษีมูลค่าเพิ่มฟ้องและมีคำขอให้เพิกถอนแบบแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์โดยมิได้มีคำขอท้ายคำฟ้องให้โจทก์ไม่ต้องรับผิดชําระเงินเพิ่มอากรขาเข้าของแบบแจ้งการประเมิน 113 ฉบับ แต่อย่างใด อีกทั้งไม่ใช่กรณีที่จำเลยที่ 1 ฟ้องขอให้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้โจทก์รับผิดชําระเงินเพิ่มอากรขาเข้าแก่จำเลยที่ 1 กรณีจึงไม่มีปัญหาต้องวินิจฉัยว่า โจทก์ต้องรับผิดชําระเงินเพิ่มอากรขาเข้าให้แก่จำเลยที่ 1 สำหรับแบบแจ้งการประเมิน 113 ฉบับดังกล่าวหรือไม่ และปรากฏตามสำนวนว่าหลังจากศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนแบบแจ้งการประเมิน สำหรับใบขนสินค้าขาเข้าทั้ง 114 ฉบับแล้ว จำเลยที่ 1 ยื่นอุทธรณ์ โดยบรรยายในคำฟ้องอุทธรณ์ว่า การที่โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าโดยสำแดงประเภทพิกัดและอัตราอากรอันเป็นเท็จโดยอัตราอากรที่สำแดงต่ำกว่าอัตราอากรที่ตรวจพบจนเป็นเหตุให้ภาษีอากรที่โจทก์ต้องชําระขาดไป โจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอากรขาเข้าตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 112 จัตวา ในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินอากรขาเข้าที่ต้องชําระนับแต่วันที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ได้ตรวจปล่อยสินค้าให้โจทก์รับไปจนถึงวันที่นําเงินมาชําระ จึงเห็นได้ชัดว่า อุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ในส่วนนี้เป็นอุทธรณ์ในข้อที่มิได้ว่ากล่าวกันมาแล้วในศาลภาษีอากรกลาง ทั้งมิใช่ปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ที่ศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษวินิจฉัยปัญหานี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย ส่วนปัญหาว่า โจทก์ต้องรับผิดชำระเงินเพิ่มอากรตามแบบแจ้งการประเมินสำหรับใบขนสินค้าขาเข้าเลขที่ A003-05212-03981 หรือไม่นั้น ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 112 จัตวา และมาตรา 102 ตรี จำเลยที่ 1 เรียกเก็บเงินเพิ่มอีกในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของค่าอากรที่นํามาชําระได้เมื่อผู้นําของเข้าหรือผู้ส่งของออกมีเจตนายื่นใบขนสินค้าขาเข้าโดยสำแดงพิกัดและอัตราอากรอันเป็นเท็จ หรือจงใจปกปิดรายละเอียดของสินค้าที่นําเข้าโดยมีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษี อันเป็นกรณีที่เป็นความผิดฐานลักลอบหนีศุลกากรและฐานสำแดงเท็จตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 1 และอนุมาตรา 2 ส่วนกรณีที่มีการเก็บอากรขาดและเจ้าหน้าที่ผู้สำรวจเงินอากรตรวจพบตามอนุมาตรา 3 จำเลยที่ 1 เรียกเก็บเงินเพิ่มไม่ได้ ดังนั้น กรณีที่มีการตรวจเก็บอากรขาดและเจ้าหน้าที่ผู้สำรวจเงินอากรตรวจพบอันเป็นผลให้ผู้นําของเข้าหรือผู้ส่งของออกต้องชําระอากรเพิ่มเติม แต่ไม่ต้องเสียเงินเพิ่มตามมาตรา 112 จัตวา วรรคหนึ่ง นั้น ต้องเป็นกรณีที่ผู้นําของเข้าหรือผู้ส่งของออกมิได้กระทำความผิดฐานลักลอบหนีศุลกากรหรือฐานสำแดงเท็จ แต่ได้สำแดงรายการในใบขนสินค้าขาเข้าหรือใบขนสินค้าขาออก เป็นเหตุให้จำนวนเงินอากรขาดไป เมื่อข้อเท็จจริงได้ความตามสำเนารายงานประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า คณะอนุกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นว่าสินค้าพิพาทที่โจทก์นําเข้ายังคงมีปัญหาเรื่องหลักเกณฑ์การตีความและสภาพการนําเข้าสินค้า จึงมีมติให้หารือในสำนักพิกัดอัตราศุลกากรโดยส่งเรื่องเข้าคณะกรรมการแก้ไขปัญหาข้อขัดข้องในการพิจารณาปัญหาพิกัดศุลกากร (กปพ.) เพื่อทบทวนและส่งเรื่องไปหารือองค์การศุลกากรโลก (WCO) ซึ่งคณะกรรมการแก้ไขปัญหาข้อขัดข้องในการพิจารณาปัญหาพิกัดศุลกากร (กปพ.) มีความเห็นว่า ข้อมูลรายละเอียดสินค้ามีความสมบูรณ์ครบถ้วนแล้วและไม่มีข้อมูลใหม่เพิ่มเติม จึงมีความเห็นคงเดิมและไม่มีการพิจารณาใหม่ คณะอนุกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงมีมติให้ส่งเรื่องไปหารือองค์การศุลกากรโลก (WCO) เพื่อให้ได้ข้อสรุปในประเด็นเรื่องหลักเกณฑ์การตีความและประเภทพิกัดสินค้า แสดงให้เห็นว่า สินค้าพิพาทมีปัญหาเกี่ยวกับประเภทพิกัดอัตราศุลกากร โดยพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ยังมีความเห็นแตกต่างกันเกี่ยวกับการจำแนกประเภทพิกัดของสินค้าดังกล่าวและหลักเกณฑ์การตีความสำหรับการนําเข้าของโจทก์ พฤติการณ์ที่โจทก์สำแดงประเภทพิกัดสำหรับสินค้าพิพาทเช่นเดิมซึ่งเคยนําเข้าสินค้าพิพาทมาก่อนโดยโจทก์เห็นว่า กองพิกัดอัตราศุลกากรเคยพิจารณาประเภทพิกัดสำหรับสินค้าลูกปืนกากบาท จัดอยู่ในประเภทย่อยที่ 8482.50 และสินค้าข้อต่อกากบาทจัดอยู่ในประเภทย่อยที่ 8708.99 เป็นพฤติการณ์ที่เห็นได้ว่าโจทก์เข้าใจโดยสุจริตว่าสินค้าพิพาทจัดอยู่ในประเภทย่อยที่ 8482.50 เมื่อตามทางนําสืบของจำเลยที่ 1 ไม่ปรากฏข้อเท็จจริงใดที่แสดงให้เห็นว่า โจทก์มีเจตนาที่จะสำแดงประเภทพิกัดของสินค้าพิพาทเป็นเท็จ กรณีจึงไม่อาจถือได้ว่าความรับผิดของโจทก์ในการชําระค่าอากรที่ขาดเกิดจากการที่โจทก์สำแดงเท็จในใบขนสินค้าขาเข้าตามฟ้อง แต่ต้องด้วยกรณีที่ไม่ให้เรียกเก็บเงินเพิ่มเมื่อมีการชําระอากรเพิ่ม เนื่องจากเป็นกรณีที่มีการตรวจเก็บอากรขาด โดยเจ้าหน้าที่ผู้สำรวจเงินอากรตรวจพบตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 3 ดังนั้น โจทก์จึงไม่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มอากร (อากรขาเข้า) ตามแบบแจ้งการประเมินสำหรับใบขนสินค้าขาเข้าเลขที่ A 003-05212-03981 แต่อย่างใด เมื่อได้วินิจฉัยดังนี้แล้ว กรณีจึงไม่จำต้องวินิจฉัยปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งสองว่า จำเลยที่ 1 มีสิทธิเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าจากโจทก์เกินกว่าอากรขาเข้าที่โจทก์ต้องชําระหรือไม่อีกต่อไป

ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 10 ทวิ วรรคหนึ่ง วรรคสอง และ พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ.2530 มาตรา 4 วรรคหนึ่ง มาตรา 15 วรรคสาม บัญชีท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ.2530 ภาค 1 หลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากร ข้อ 1 และข้อ 6 การจะจัดสินค้าที่โจทก์นําเข้าว่าอยู่ในประเภทพิกัดใดต้องใช้หลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 บัญชีท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ.2530 ประกอบคำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ (Explanatory Notes : EN) ดังกล่าว ซึ่งตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ.2530 ภาค 2 พิกัดอัตราอากรขาเข้า ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร (ฉบับที่ 4) พ.ศ.2549 และใช้บังคับในขณะที่โจทก์นําเข้าสินค้าพิพาท ได้ระบุสินค้าที่อยู่ในประเภทพิกัด ตอนที่ 84 ว่า เครื่องปฏิกรณ์นิวเคลียร์ บอยเลอร์ เครื่องจักร เครื่องใช้กล และส่วนประกอบของเครื่องดังกล่าว ประเภท 84.79 เครื่องจักรและเครื่องใช้กลที่มีหน้าที่การทำงานเป็นเอกเทศ ที่ไม่ได้ระบุหรือรวมไว้ในที่อื่นในตอนนี้ และตอนที่ 87 ยานบกนอกจากรถที่เดินบนรางรถไฟหรือรางรถราง ส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบของยานดังกล่าว ประเภท 87.08 ส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบของยานยนต์ตามประเภทที่ 87.01 ถึง 87.05 และได้มีการกำหนดประเภทย่อยขึ้นใหม่ ประเภทย่อย 8708.95 ถุงลมนิรภัยพร้อมระบบพองลม รวมทั้งส่วนประกอบของของดังกล่าว ประเภทย่อย 8708.95.10 ถุงลมนิรภัยพร้อมระบบพองลม และประเภทย่อย 8708.95.90 ส่วนประกอบ เมื่อพิจารณาประเภทพิกัดดังกล่าวข้างต้น การพิเคราะห์ว่าสินค้า "Coolant" ที่โจทก์นําเข้ามาตามใบขนสินค้าทั้ง 11 ฉบับ จัดอยู่ในพิกัดใดนั้น ต้องพิจารณาถึงสาระสำคัญของสินค้าดังกล่าวเป็นหลัก ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งกันรับฟังได้ว่า สินค้าที่โจทก์นําเข้าเป็นส่วนประกอบของอุปกรณ์กำเนิดก๊าซที่ใช้กับถุงลมนิรภัย (Airbag Inflator) ที่โจทก์ผลิตและจําหน่าย ประกอบด้วย "Bridge Wire, Initiator, Enhancer, สารกำเนิดก๊าซ Gas Generant และ Coolant" ซึ่งเมื่อรถยนต์ถูกชนด้วยความเร็วที่มากกว่าค่าที่ตั้งไว้ เซนเซอร์ไฟฟ้าจะทำงาน โดยกระแสไฟฟ้าจะไหลผ่านเข้าสู่ "Bridge Wire" ซึ่งอยู่ใน "Initiator แล้วเกิดประกายไฟใน "Initiator" ผ่านเข้าสู่ "Enhancer" ทำให้เกิดความร้อนไปเผาไหม้ "Gas Generant" จนเปลี่ยนสถานะจากของแข็งเป็นก๊าซอย่างรวดเร็ว ก๊าซจะไหลผ่านทาง "Coolant" และปล่อยเข้าสู่ถุงลมนิรภัยจนพองตัว ส่วนสินค้าอุปกรณ์กำเนิดก๊าซที่ใช้กับถุงลมนิรภัยในรถยนต์ (Coolant) นั้น มีลักษณะเป็นเส้นลวดม้วนทรงกระบอก เส้นผ่าศูนย์กลางรอบนอก 6 เซนติเมตร โดยนําเข้าลวดขนาด 0.5 มิลลิเมตร พันเป็นม้วน 300 ถึง 5,000 รอบ แล้วนําไปยึดติดกันด้วยความร้อนในเวลาที่เหมาะสม ซึ่งสินค้า "Coolant" จะถูกออกแบบมาเพื่อใช้เป็นส่วนประกอบของอุปกรณ์กำเนิดก๊าซที่ใช้กับถุงลมในรถยนต์ (Airbag Inflator) ทำหน้าที่เป็นตัวกันความร้อน ดักฝุ่นควัน และลดแรงกระแทกของแรงดันก๊าซที่เกิดจากการเผาไหม้ของสารเคมีในอุปกรณ์กำเนิดก๊าซของถุงลมนิรภัย (Airbag Inflator) เท่านั้น ไม่สามารถนําไปใช้ประโยชน์อย่างอื่นได้ แม้เดิมเมื่อปี 2543 คณะกรรมการเร่งรัดและแก้ไขข้อขัดข้องในการพิจารณาปัญหาพิกัดอัตราศุลกากร (กรป.) มีคําวินิจฉัยว่า ของดังกล่าวจัดเข้าพิกัดอัตราศุลกากรประเภทที่ 8479.89 ในฐานะเป็นเครื่องจักรและเครื่องใช้กลที่ทำงานเป็นเอกเทศ ตามรายงานการประชุมของคณะกรรมการเร่งรัดและแก้ไขข้อขัดข้องในการพิจารณาปัญหาพิกัดอัตราศุลกากร (กรป.) ครั้งที่ 87/5/2543 แต่ต่อมามี พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร (ฉบับที่ 4) พ.ศ.2549 ประกอบกับบัญชีท้าย พ.ร.ก.ดังกล่าวภาค 2 พิกัดอัตราอากรขาเข้า ได้กำหนดให้ถุงลมนิรภัยพร้อมระบบพองลมสำหรับรถยนต์ รวมทั้งส่วนประกอบของของดังกล่าว จัดอยู่ในพิกัดอัตราศุลกากรประเภทที่ 8708.95 โดยมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2550 สอดคล้องกับที่องค์การศุลกากรโลกมีการเปลี่ยนแปลงระบบพิกัดจากเดิม เอชเอส 2002 กำหนดให้สินค้า "Coolant" อยู่ในประเภทพิกัดย่อย 8479.89.40 เป็นระบบพิกัด เอชเอส 2007 กำหนดให้สินค้าดังกล่าวอยู่ในประเภทพิกัดย่อย 8708.95.90 เมื่อปรากฏว่า สินค้า "Coolant" ถูกออกแบบมาเพื่อใช้เป็นส่วนประกอบของอุปกรณ์กำเนิดก๊าซที่ใช้กับถุงลมในรถยนต์ (Airbag Inflator) ซึ่งเป็นส่วนประกอบของถุงลมนิรภัยพร้อมระบบพองลมในรถยนต์ สินค้า "Coolant" จึงเป็นของที่มีประเภทพิกัดระบุถึงไว้โดยเฉพาะ ในฐานะส่วนประกอบของถุงลมนิรภัยพร้อมระบบพองลมตามประเภทพิกัดย่อย 8708.95.90 และเมื่อเป็นการนําเข้ามาในช่วงระหว่างวันที่ 16 ธันวาคม 2550 ถึงวันที่ 2 มกราคม 2552 อันเป็นเวลาภายหลังจาก พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร (ฉบับที่ 4) พ.ศ.2549 ประกอบกับบัญชีท้ายพระราชกำหนดดังกล่าวภาค 2 พิกัดอัตราอากรขาเข้า มีผลใช้บังคับแล้ว ดังนั้น เมื่อสินค้าที่โจทก์นําเข้าเป็นส่วนประกอบของถุงลมนิรภัยพร้อมระบบพองลมตรงตามความของประเภทพิกัด 8708.95 ประเภทย่อย 8708.95.90 เป็นการเฉพาะแล้ว สินค้าที่โจทก์นําเข้าจึงไม่ใช่เครื่องจักรและเครื่องใช้กลที่มีหน้าที่การทำงานที่เป็นเอกเทศ ตามประเภทพิกัด 84.79 ประเภทย่อย 8479.90.40 อีก ตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 ท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ.2530 ข้อ 1 และข้อ 6 โดยโจทก์ไม่อาจอ้างถึงคําวินิจฉัยของคณะกรรมการเร่งรัดและแก้ไขข้อขัดข้องในการพิจารณาปัญหาพิกัด (กรป.) การประชุมครั้งที่ 87/5/2543 ในปี 2543 ที่วินิจฉัยให้สินค้าที่โจทก์นําเข้าจัดเข้าพิกัดอัตราศุลกากรประเภทที่ 8479.89 ในฐานะเป็นเครื่องจักรและเครื่องใช้กล ที่ทำงานเป็นเอกเทศ มาใช้บังคับได้อีก ส่วนที่โจทก์อ้างว่า จําเลยได้ออกประกาศกรมศุลกากรที่ 42/2553 เรื่อง แจ้งพิกัดอัตราศุลกากร (ป.อ.1/2553) มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 21 มิถุนายน 2553 เป็นต้นไป ให้จัดสินค้า "Coolant" เป็นของตามพิกัด 8708.95.90 อัตราอากรร้อยละ 10 นั้น เห็นได้ว่าเมื่อสินค้าดังกล่าวจัดอยู่ในประเภทพิกัด 8708.95.90 ตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร (ฉบับที่ 4) พ.ศ.2549 ซึ่งใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2550 มาก่อนที่จําเลยจะออกประกาศกรมศุลกากร ที่ 42/2553 กรณีหาใช่เป็นการบังคับใช้กฎหมายย้อนหลังตามที่โจทก์ฎีกาไม่ ข้อเท็จจริงจึงรับฟังได้ว่า สินค้าที่โจทก์นําเข้าเป็นส่วนประกอบของถุงลมนิรภัยพร้อมระบบพองลมตรงตามความในประเภทพิกัด 8708.95 ประเภทย่อย 8708.95.90 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคําวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจําเลยในส่วนอากรขาเข้าจึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว เมื่อได้วินิจฉัยว่าไม่มีเหตุให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคําวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในส่วนอากรขาเข้าดังนี้แล้ว ในประเด็นข้อพิพาทว่าโจทก์มีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนฐานของอากรขาเข้าหรือไม่ จึงไม่จําต้องวินิจฉัยเพราะอากรขาเข้าไม่มีการแก้ไขให้ลดลง ย่อมไม่ทำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป
ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 112 จัตวา ให้จําเลยเรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของค่าอากรที่นํามาชําระได้เมื่อผู้นําของเข้าหรือผู้ส่งของออกมีเจตนายื่นใบขนสินค้าขาเข้า โดยสำแดงพิกัดและอัตราอากรอันเป็นเท็จ หรือจงใจปกปิดรายละเอียดของสินค้าที่นําเข้า โดยมีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 1 และอนุมาตรา 2 ส่วนกรณีที่มีการเก็บอากรขาดและเจ้าพนักงานผู้สํารวจเงินอากรตรวจพบตามอนุมาตรา 3 จําเลยเรียกเก็บเงินเพิ่มไม่ได้ เมื่อโจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ด้วยว่า โจทก์มิได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษี แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังมิได้วินิจฉัยในข้อนี้ จึงยังไม่ยุติ ข้อเท็จจริงได้ความจากคําเบิกความของ ม. ผู้รับมอบอำนาจบริษัทโจทก์ว่า ตั้งแต่ปี 2547 สินค้าที่โจทก์นําเข้า โจทก์เคยนําเข้ามาในราชอาณาจักรแล้วและสำแดงประเภทพิกัดของสินค้า "Coolant" เป็นพิกัด 8479.90 ตามคําวินิจฉัยของสำนักมาตรฐานพิกัดอัตราศุลกากรบันทึกที่ กค 0518(2)ฝ.2/(4)5305 ลงวันที่ 7 กรกฎาคม 2547 ต่อมามีการเปลี่ยนแปลงระบบพิกัดจาก เอชเอส 2002 เป็น เอชเอส 2007 จําเลยจึงได้ออกประกาศกรมศุลกากรที่ 42/2553 เรื่อง แจ้งพิกัดอัตราศุลกากร (ป.อ.1/2553) ประกาศ ณ วันที่ 21 มิถุนายน 2553 ให้จัดสินค้า "Coolant" เป็นของตามพิกัด 8708.95.90 อัตราร้อยละ 10 นับแต่ปี 2553 เป็นต้นมาโจทก์ก็ได้ปฏิบัติตาม โดยสำแดงประเภทพิกัด 8708.95.90 สำหรับการนําเข้าสินค้า "Coolant" ส่วนจําเลยไม่ได้นําสืบพยานหลักฐานหักล้างข้อเท็จจริงในส่วนนี้ ข้อเท็จจริงจึงรับฟังได้ว่า ระหว่างเดือนมกราคม 2551 ถึงเดือนมกราคม 2552 โจทก์นําเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าจำนวน 5 ฉบับ ดังกล่าว โดยสำแดงประเภทพิกัดของสินค้า "Coolant" เป็นพิกัด8479.90.40 ตามที่จําเลยเคยวินิจฉัยมาโดยตลอดจนกระทั่งเมื่อประกาศกรมศุลกากรที่ 42/2553 เรื่อง แจ้งพิกัดอัตราศุลกากร (ป.อ.1/2553) ประกาศ ณ วันที่ 21 มิถุนายน 2553 โจทก์ก็ได้นําเข้าสินค้า "Coolant" โดยสำแดงประเภทพิกัด 8708.95.90 ที่ถูกต้อง พฤติการณ์ที่โจทก์สำแดงประเภทพิกัดสำหรับสินค้า "Coolant" ในการนําเข้าดังกล่าว เป็นพฤติการณ์ที่เห็นได้ว่าโจทก์เข้าใจโดยสุจริตว่าสินค้า "Coolant" ตามใบขนสินค้าขาเข้าจำนวน 5 ฉบับ ดังกล่าว ซึ่งมีการนําเข้าก่อนมีประกาศกรมศุลกากรที่ 42/2553 เรื่อง แจ้งพิกัดอัตราศุลกากร (ป.อ.1/2553) จัดอยู่ในประเภทพิกัด 8479.90.40 เมื่อตามทางนําสืบของจําเลยไม่ปรากฏข้อเท็จจริงใดที่แสดงให้เห็นว่า โจทก์มีเจตนาที่จะสำแดงประเภทพิกัดของสินค้า "Coolant" เป็นเท็จ กรณีจึงไม่อาจถือได้ว่าความรับผิดของโจทก์ในการชําระค่าอากรที่ขาดเกิดจากการที่โจทก์สำแดงเท็จในใบขนสินค้าขาเข้าจำนวน 5 ฉบับ ดังกล่าว แต่ต้องด้วยกรณีที่ไม่ให้เรียกเก็บเงินเพิ่มเมื่อมีการชําระอากรเพิ่ม เนื่องจากเป็นกรณีที่มีการตรวจเก็บอากรขาดโดยเจ้าพนักงานผู้สํารวจเงินอากรตรวจพบ จําเลยจึงไม่มีสิทธิเรียกให้โจทก์ชําระเงินเพิ่มตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 112 จัตวา วรรคหนึ่ง เมื่อได้วินิจฉัยว่าจําเลยไม่มีสิทธิเรียกให้โจทก์ชําระเงินเพิ่มแล้ว กรณีจึงไม่จําต้องวินิจฉัยประเด็นข้อพิพาทว่ากรณีมีเหตุสมควรลดหรืองดเงินเพิ่มอากรขาเข้าให้โจทก์หรือไม่ และโจทก์ต้องรับผิดชําระเงินเพิ่มอากรขาเข้าไม่เกินกว่าค่าอากรขาเข้าหรือไม่ตามฎีกาของจําเลยอีกต่อไป

โจทก์ฟ้องและนำสืบว่า จำเลยนำเข้าสินค้าพิพาทโดยสำแดงอัตราพิกัดศุลกากรไม่ถูกต้อง จึงได้แจ้งการประเมินอากรขาเข้าที่จำเลยต้องชำระเพิ่มพร้อมเงินเพิ่ม ไม่ใช่กรณีคำนวณอากรผิดซึ่งมีอายุความสองปี นับจากวันที่นำของเข้า แต่เป็นกรณีอายุความสิบปี ไม่ว่าเป็นกรณีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากร ตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/12 หรือกรณีไม่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยง ตามมาตรา 10 วรรคสาม แห่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ดังนั้น ไม่ว่าจะมีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากรหรือไม่ ก็มีกำหนดอายุความสิบปีนับตั้งแต่วันนำของเข้า และเมื่อปรากฏข้อเท็จจริงว่าจำเลยนำเข้าสินค้าพิพาทโดยมีใบขนสินค้าหลายฉบับ นับจนถึงวันที่โจทก์ฟ้องคดีจะเกินสิบปี แต่เมื่อเจ้าพนักงานของโจทก์มีหนังสือแจ้งการประเมินอากรขาเข้าและภาษีมูลค่าเพิ่มแก่จำเลย ส่งให้จำเลยโดยทางไปรษณีย์ลงทะเบียนตอบรับและจำเลยได้รับแล้ว เมื่อนับถึงวันฟ้องยังไม่พ้นกำหนดสิบปี แม้การประเมินดังกล่าวจะเป็นการประเมินอากรขาเข้าอยู่ด้วย แต่การประเมินดังกล่าวเป็นกรณีที่เจ้าหน้าที่ของรัฐใช้อำนาจหน้าที่ตามที่กฎหมายบังคับไว้เพื่อใช้สิทธิเรียกร้องในทางหนี้ภาษีอากร และหากผู้ถูกประเมินไม่อุทธรณ์การประเมินและฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลางภายในเวลาที่กำหนด หนี้ภาษีอากรเป็นอันยุติและจะมีการบังคับหนี้ภาษีอากรไปตามนั้น ถือเป็นกรณีที่โจทก์ใช้สิทธิของเจ้าหนี้ได้กระทำการอื่นใดอันมีผลเป็นอย่างเดียวกันกับการฟ้องคดี อายุความย่อมสะดุดหยุดลงตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/14 (5) คดีของโจทก์จึงยังไม่ขาดอายุความ
เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์และจำเลยได้รับแล้วมิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวโดยฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลางภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามมาตรา 112 อัฏฐารส แห่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 จึงเป็นผลให้จำเลยหมดสิทธิที่จะฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าว จำนวนภาษีจึงยุติตามการประเมินและตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์แล้ว และต้องฟังว่า สินค้าพิพาทจัดเป็นของตามประเภทพิกัด 9403.20 และพิกัดประเภทที่ 9403.20.00 ในฐานะเป็นเฟอร์นิเจอร์อื่นๆ ทำด้วยโลหะตามการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์
ตามมาตรา 112 จัตวา แห่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 โจทก์เรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของค่าอากรที่นำมาชำระได้เมื่อผู้นำของเข้าหรือผู้ส่งของออกมีเจตนายื่นใบสินค้าขาเข้าโดยสำแดงพิกัดและอัตราอากรอันเป็นเท็จ หรือจงใจปกปิดรายละเอียดของสินค้าที่นำเข้าโดยมีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 1 และอนุมาตรา 2 ส่วนกรณีที่มีการเก็บอากรขาดและเจ้าหน้าที่ผู้สำรวจเงินอากรตรวจพบตามอนุมาตรา 3 โจทก์เรียกเก็บเงินเพิ่มไม่ได้ เมื่อจำเลยอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ด้วยว่า จำเลยมิได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษี แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังมิได้วินิจฉัยในข้อนี้ จึงยังไม่ยุติ เมื่อตามทางนำสืบของโจทก์ไม่ปรากฏข้อเท็จจริงใดที่แสดงให้เห็นว่า จำเลยมีเจตนาที่จะสำแดงประเภทพิกัดของสินค้าพิพาทเป็นเท็จ กรณีจึงไม่อาจถือได้ว่าความรับผิดของจำเลยในการชำระค่าอากรที่ขาดเกิดจากการที่จำเลยสำแดงเท็จในใบขนสินค้าขาเข้าตามฟ้อง แต่ต้องด้วยกรณีที่ไม่ให้เรียกเก็บเงินเพิ่มเมื่อมีการชำระอากรเพิ่ม เนื่องจากเป็นกรณีที่มีการตรวจเก็บอากรขาดโดยเจ้าหน้าที่ผู้สำรวจเงินอากรตรวจพบ โจทก์จึงไม่มีสิทธิเรียกให้จำเลยชำระเงินเพิ่มตามมาตรา 112 จัตวา วรรคหนึ่ง

เมื่อโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าจากต่างประเทศ ความรับผิดในค่าภาษีย่อมเกิดขึ้นในเวลาที่นำของเข้า ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 10 ทวิ การที่โจทก์นำหัวน้ำเชื้อสุราที่นำเข้ามาฝากเก็บไว้ในคลังสินค้าทัณฑ์บนทั่วไป เป็นเพียงการชะลอการชำระค่าภาษีซึ่งอยู่ภายใต้บังคับมาตรา 87 มาตรา 88 และ มาตรา 10 ทวิ วรรคสอง ที่ให้คำนวณตามพิกัดอัตราศุลกากรที่ใช้อยู่ในเวลาซึ่งได้ปล่อยของออกไป หากโจทก์นำสินค้าที่นำเข้าดังกล่าวออกจากคลังสินค้าทัณฑ์บนทั่วไปเพื่อส่งออกไปนอกราชอาณาจักรก็จะได้รับยกเว้นอากรขาเข้าและอากรขาออกแก่ของที่ปล่อยออกไปจากคลังสินค้าทัณฑ์บน ตามมาตรา 88 วรรคสอง แต่หากโจทก์นำสินค้าออกเพื่อบริโภคภายในประเทศ โจทก์ยังคงต้องรับผิดชำระอากรขาเข้าตามมาตรา 10 ทวิ กรณีนี้โจทก์นำหัวน้ำเชื้อสุราวิสกี้จากต่างประเทศเข้ามาในราชอาณาจักรไทยและได้นำของเข้าเก็บในคลังสินค้าทัณฑ์บนทั่วไป ต่อมาโจทก์ขออนุมัติขนย้ายหัวน้ำเชื้อสุราดังกล่าวไปยังคลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทโรงผลิตสินค้าของโจทก์ และปรากฏว่าหัวน้ำเชื้อสุราขาดหาย ไปจากจำนวนที่เคยจดแจ้งไว้ในใบขนสินค้าเดิมที่นำเข้าเก็บไว้ในคลังสินค้าทัณฑ์บนทั่วไป โจทก์จึงไม่อาจนำปริมาณหัวน้ำเชื้อสุราที่ขาดหายไปก่อนนำเข้าคลังสินค้าทัณฑ์บนประเภทโรงผลิตสินค้าไปรวมกับปริมาณหัวน้ำเชื้อสุราที่คงเหลืออยู่แล้วถือว่าได้ใช้ในการผลิตเพื่อการส่งออกอันจะได้รับยกเว้นอากรขาเข้าตามมาตรา 88 แห่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 และแม้โจทก์จะอ้างว่าหัวน้ำเชื้อสุราที่ขาดหายไปเกิดจากการระเหยตามธรรมชาติที่เกิดจากขั้นตอนการจัดเก็บและหมักบ่มเป็นกระบวนการผลิตสุราวิสกี้ แต่เหตุดังกล่าวไม่ใช่การสูญหายหรือถูกทำลายโดยอุบัติเหตุอันมิอาจหลีกเลี่ยงได้ตามมาตรา 95 ที่จะได้รับยกเว้นภาษีอากรได้ โจทก์จึงไม่ได้รับยกเว้นอากรขาเข้าสำหรับหัวน้ำเชื้อสุราที่ขาดหายไปจากคลังสินค้าทัณฑ์บนทั่วไปดังกล่าว
กรณีความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นจากการนำเข้า โจทก์จึงต้องรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในวันที่ต้องชำระอากรขาเข้า โดยโจทก์มีหน้าที่ยื่นใบขนสินค้าและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่อเจ้าพนักงานกรมศุลกากร พร้อมกับชำระอากรขาเข้าตามมาตรา 83/8 และมาตรา 83/9 แห่ง ป.รัษฎากร และถือว่าวันดังกล่าวเป็นวันที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เมื่อโจทก์ไม่ชำระหรือนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการ โจทก์จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89/1 การที่เจ้าพนักงานจำเลยที่ 1 เริ่มคิดเงินเพิ่มนับแต่วันที่ 26 กรกฎาคม 2544 วันที่ 9 สิงหาคม 2544 และวันที่ 21 สิงหาคม 2544 ซึ่งเป็นวันที่โจทก์นำเข้าและยื่นใบขนส่งสินค้าเพื่อนำของเข้าเก็บไว้ในคลังสินค้าทัณฑ์บนทั่วไปอันเป็นวันที่ต้องชำระอากรขาเข้าจึงชอบแล้ว

พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2569 มาตรา 10 วรรคสาม บัญญัติว่า "เว้นแต่ในกรณีที่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากร สิทธิของกรมศุลกากรที่จะเรียกเงินอากรที่ขาด...ให้มีอายุความสิบปี... แต่ในเหตุที่ได้คำนวณจำนวนเงินอากรผิด ให้มีอายุความสองปี ทั้งนี้นับจากวันที่นำเข้าหรือส่งของออก" บทบัญญัติดังกล่าวกำหนดสิทธิเรียกร้องของกรมศุลกากรที่จะเรียกอากรขาดในกรณีไม่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากรให้มีอายุความสิบปีนับจากวันนำของเข้าหรือส่งออก ส่วนกรณีที่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากร พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มิได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะ ต้องบังคับตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31 สิทธิเรียกร้องของรัฐในหนี้ภาษีอากรให้มีกำหนดอายุความสิบปี และมาตรา 193/12 อายุความให้เริ่มนับแต่ขณะที่อาจบังคับสิทธิเรียกร้องได้เป็นต้นไป ซึ่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 10 ทวิ วรรคหนึ่ง บัญญัติว่า "ความรับผิดในอันจะต้องเสียค่าภาษีสำหรับของที่นำเข้าเกิดขึ้นในเวลาที่นำของเข้าสำเร็จ" คือเริ่มนับตั้งแต่วันนำของเข้า ข้อพิพาทคดีนี้มิใช่เป็นกรณีฟ้องเรียกอากรที่ขาดไปในเหตุที่ได้คำนวณจำนวนเงินอากรผิด ซึ่งมีอายุความสองปี แต่เป็นกรณีมีอายุความสิบปี ไม่ว่าเป็นกรณีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากร ตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31 หรือกรณีไม่มีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยง ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 10 วรรคสาม ดังนั้น ไม่ว่ามีการหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงอากรหรือไม่ ก็มีกำหนดอายุความสิบปีตั้งแต่วันนำของเข้า
เมื่อใบขนสินค้า 16 ฉบับ ที่จำเลยนำเข้าเมื่อวันที่ 14 มกราคม 2539 ถึงวันที่ 25 มีนาคม 2543 ซึ่งนับแต่วันนำสินค้าเข้าถึงวันที่จำเลยได้รับหนังสือแจ้งการประเมินเมื่อวันที่ 17 กันยายน 2553 และโจทก์ฟ้องคดีนี้เมื่อวันที่ 16 กันยายน 2554 จึงเป็นการประเมินและฟ้องคดีเกินกำหนดอายุความ 10 ปี สิทธิเรียกร้องค่าอากรของโจทก์ที่ 1 สำหรับการนำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าทั้ง 16 ฉบับดังกล่าวจึงขาดอายุความ สำหรับสินค้าที่นำเข้าวันที่ 6 พฤศจิกายน 2543 ถึงวันที่ 18 สิงหาคม 2544 รวม 5 ฉบับ โจทก์ที่ 1 ประเมินภาษีอากรที่ขาดแก่จำเลย และจำเลยได้รับหนังสือแจ้งการประเมินเมื่อวันที่ 17 กันยายน 2553 เป็นการประเมินภายใน 10 ปี นับแต่วันที่จำเลยนำของเข้ามา แม้การประเมินดังกล่าวจะเป็นการประเมินอากรขาเข้ารวมอยู่ด้วยแต่การประเมินดังกล่าวเป็นกรณีที่เจ้าหน้าที่ของรัฐใช้อำนาจหน้าที่ตามที่กฎหมายบังคับไว้เพื่อใช้สิทธิเรียกร้องในทางหนี้ภาษีอากร และหากผู้ถูกประเมินไม่อุทธรณ์การประเมินและฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลางภายในเวลาที่กำหนด หนี้ภาษีอากรเป็นอันยุติและจะมีการบังคับหนี้ภาษีอากรไปตามนั้น ถือเป็นกรณีที่โจทก์ที่ 1 ใช้สิทธิของเจ้าหนี้ได้กระทำการอื่นใดอันมีผลเป็นอย่างเดียว
กับการฟ้องคดี อายุความย่อมสะดุดหยุดลงตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/14 (5) เมื่อโจทก์ฟ้องคดีนี้วันที่ 16 กันยายน 2554 จึงยังไม่เกินสิบปี คดีโจทก์ที่ 1 สำหรับใบขนสินค้าขาเข้าฯ 5 ฉบับดังกล่าวจึงไม่ขาดอายุความ

การส่งมอบและรับการส่งมอบสินค้าที่ผู้ขายและผู้ซื้ออยู่ห่างกันโดยระยะทางต้องมีการขนส่งจากต้นทางมายังปลายทางโดยใช้บริการของผู้ขนส่งสินค้าทางทะเล ซึ่งโดยลักษณะการขนส่งประเภทนี้จะต้องมีการใช้ท่าเรือหรือท่าเทียบเรือในการบรรทุกและขนถ่ายสินค้าขึ้นลงจากเรือเดินทะเลตามแต่ลักษณะทางกายภาพของสินค้า มิฉะนั้นก็จะไม่สามารถดำเนินการส่งมอบและรับมอบสินค้ากันให้เสร็จสิ้นตามสัญญาซื้อขายได้ และในขณะเดียวกันการที่สินค้าได้รับการขนส่งจากนอกราชอาณาจักรเข้ามาในราชอาณาจักร ยังเกี่ยวพันกับกฎหมายว่าด้วยการศุลกากร ซึ่งเจ้าหน้าที่ของรัฐมีอำนาจหน้าที่ในการจัดเก็บภาษีศุลกากรจากผู้นำเข้าสินค้านั้นมาถึงปลายทาง การที่เรือเดินทางมาถึงท่าเทียบเรือที่โจทก์เป็นผู้บริหารและให้บริการ โดยมีการจัดเตรียมอาคารสถานที่ พื้นที่ เครื่องมือ อุปกรณ์ และบุคลากรไว้รองรับตั้งแต่การเข้าเทียบท่าของเรือ การบรรทุก การขนถ่าย การเคลื่อนย้ายสินค้ามายัง ไปจาก ขึ้น หรือลงจากเรือเดินทะเล จึงเป็นการจัดเตรียมไว้เพื่อให้การดำเนินการส่งมอบและรับการส่งมอบสินค้าที่ต่อเนื่องจากการบริการของเรือเดินทะเลตามสัญญารับขนของทางทะเล ที่เป็นส่วนหนึ่งในการปฏิบัติการชำระหนี้ตามสัญญาซื้อขายระหว่างประเทศให้ดำเนินไปและเสร็จสิ้นลงได้ และขณะเดียวกันก็เป็นไปเพื่อประโยชน์แก่เจ้าหน้าที่ของรัฐที่มีหน้าที่จัดเก็บภาษีศุลกากรจากสินค้าที่เข้ามาอยู่ในอารักขาของตน โดยที่ข้อตกลงตามสัญญาซื้อขายเป็น CIF Bangkok ผู้ขายจึงมีหน้าที่จัดหาผู้ขนส่งสินค้าทางทะเลและชำระค่าระวางล่วงหน้า ดังนั้นจากข้อตกลงและพฤติการณ์ในทางปฏิบัติดังกล่าวจึงเห็นได้ว่า การที่เรือที่ได้รับมอบหมายให้ทำหน้าที่ขนส่งได้บรรทุกสินค้ามาส่งมอบขึ้นที่ท่าเรือที่โจทก์ให้บริการ เป็นการนำมาส่งมอบไว้แก่โจทก์เพื่อให้จำเลยในฐานะผู้ซื้อตามสัญญาซื้อขายหรือผู้นำเข้าตามความหมายของ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มารับการส่งมอบไปจากโจทก์ ซึ่งเมื่อพิจารณา ป.พ.พ. มาตรา 665 วรรคหนึ่ง ประกอบกับ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 41 และมาตรา 10 ทวิ แล้วเห็นได้ว่า โจทก์ทราบล่วงหน้าว่าจำเลยจะเป็นผู้รับมอบสินค้า และเมื่อจำเลยหรือตัวแทนของจำเลยนำเอกสารเกี่ยวกับการรับสินค้ามาติดต่อขอรับสินค้าจากโจทก์พร้อมชำระค่าภาระต่าง ๆ แล้วเท่านั้น โจทก์จึงจะส่งมอบสินค้าทั้งหมดให้แก่จำเลยหรือตัวแทนของจำเลยได้ ถือได้ว่าโจทก์ได้รับคำสั่งโดยชอบให้คืนสินค้าแก่ผู้ใดก็จะคืนให้แก่ผู้นั้น พร้อมกันนั้นผู้นั้นก็จะต้องชำระค่าภาระต่าง ๆ แก่โจทก์ด้วย มิฉะนั้นโจทก์มีสิทธิยึดหน่วงสินค้าเหล่านั้นไว้จนกว่าจะได้รับชำระภาระต่าง ๆ ตาม ป.พ.พ. มาตรา 670 อันสอดคล้องกับ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 61 และ 63 ซึ่งหมายถึงเมื่อของที่นำเข้ามากลายเป็นของตกค้างเพราะเหตุที่ไม่มีผู้ติดต่อขอรับและเสียค่าภาษี อธิบดีกรมศุลกากรมีอำนาจสั่งให้จัดการกับของนั้นได้ เมื่อคำนึงถึงสิทธิหน้าที่ตามสัญญาซื้อขายระหว่างประเทศที่ผู้ซื้ออาจมีเหตุที่จะปฏิเสธการรับมอบสินค้าได้แล้ว ที่จำเลยยังมิได้แสดงเจตนาต่อโจทก์เพื่อขอรับสินค้าที่โจทก์เก็บรักษาไว้ไปจากการดูแลจากอารักขาของศุลกากร จำเลยจึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระค่าภาระการให้บริการท่าเรือตามที่โจทก์เรียกร้อง

จำเลยมิได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 112 ฉ ย่อมไม่มีอำนาจฟ้องคดีต่อศาลตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 7(1) และมาตรา 8 และมีผลให้จำเลยไม่มีสิทธิยกขึ้นเป็นข้อต่อสู้ในกรณีถูกฟ้องด้วย การประเมินภาษีส่วนนี้จึงเป็นอันยุติ และสืบเนื่องจากกรณีดังกล่าว ในส่วนภาษีการค้าและภาษีมูลค่าเพิ่ม จำเลยมิได้อุทธรณ์ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 30 ภาษีส่วนนี้จึงเป็นอันยุติเช่นกัน
แม้ตามคำฟ้องโจทก์ทั้งสองอ้างว่าจำเลยสำแดงราคาสินค้าต่ำกว่าราคาซื้อขายที่แท้จริงโดยเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากร อันต้องด้วยเหตุยกเว้นตามข้อความตอนแรกสุดของมาตรา 10 แห่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 จึงไม่อยู่ในบังคับที่ต้องใช้อายุความ 10 ปี หรือ 2 ปี ดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานี้ ก็มีผลเพียงให้กรณีสิทธิเรียกร้องของโจทก์ที่ 1 ไม่มีบัญญัติไว้โดยเฉพาะใน พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 จึงต้องใช้อายุความตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31 และการนับอายุความต้องเริ่มนับแต่ขณะที่อาจบังคับสิทธิเรียกร้องได้เป็นต้นไปตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/12 ซึ่ง พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 10 ทวิ บัญญัติว่า ความรับผิดในอันจะต้องเสียค่าภาษีสำหรับของที่นำเข้าเกิดขึ้นในเวลาที่นำของเข้าสำเร็จ ดังนี้สิทธิเรียกร้องในหนี้ค่าภาษีอากรขาเข้าจึงอาจบังคับได้นับแต่วันที่จำเลยนำเข้าสินค้า ไม่อาจถือว่าต้องเริ่มนับแต่วันที่โจทก์ที่ 1 ตรวจพบการกระทำผิด อันจะมีผลให้วันเริ่มนับอายุความยาวนานไปได้ไม่มีที่สิ้นสุด หรือจะเริ่มนับเมื่อใดก็ขึ้นอยู่กับประสิทธิภาพการทำงานของโจทก์ที่ 1 จนอาจเป็นเวลาหลายสิบปีก็ได้ ย่อมไม่เป็นธรรมแก่ฝ่ายผู้เสียภาษีที่อาจไม่ได้หลีกเลี่ยงภาษี แต่ไม่ได้เก็บพยานหลักฐานไว้นานพอจะพิสูจน์ความบริสุทธ์ได้ เมื่อนับแต่วันนำเข้าถึงวันที่จำเลยได้รับแบบแจ้งการประเมินรวมถึงฟ้องคดีในภายหลังเกินกำหนดอายุความ 10 ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องของโจทก์ที่ 1 จึงขาดอายุความ
สำหรับหนี้ค่าภาษีการค้า ภาษีส่วนท้องถิ่น และภาษีมูลค่าเพิ่มนั้น ป.รัษฎากรมิได้บัญญัติอายุความไว้โดยเฉพาะ จึงต้องใช้อายุความ 10 ปี นับแต่ขณะที่อาจบังคับสิทธิเรียกร้องได้เป็นต้นไปตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31 และ 193/12 เช่นกัน และตาม ป.รัษฎากร มาตรา 78 จัตวา (เดิม) 78 เบญจ (1) (เดิม) และ 78/2 (1) บัญญัติทำนองเดียวกันว่า ความรับผิดในการเสียภาษีการค้าและภาษีมูลค่าเพิ่มที่เกิดจากการนำเข้าเกิดขึ้นเมื่อชำระอากรขาเข้า วางหลักประกันอากรขาเข้า จึงเป็นกรณีที่โจทก์ที่ 2 อาจบังคับสิทธิเรียกร้องได้นับแต่ความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นตามบทมาตรานี้ เมื่อนับแต่วันจำเลยชำระอากรขาเข้าถึงวันที่จำเลยได้รับแบบแจ้งการประเมินรวมทั้งฟ้องคดีในภายหลังเกินกำหนดอายุความ 10 ปี สิทธิเรียกร้องของโจทก์ที่ 2 จึงขาดอายุความ แต่การนำเข้าครั้งที่ 2 จำเลยได้รับแบบแจ้งการประเมินเมื่อวันที่ 13 มีนาคม 2546 อันเป็นการกระทำที่ถือได้ว่ามีผลอย่างเดียวกับการฟ้องคดี เป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดลง จึงยังไม่ขาดอายุความ

โจทก์นำเครื่องเอกซเรย์เข้ามาในราชอาณาจักรเพื่อที่จะส่งมอบให้แก่กรมตำรวจตามสัญญาซื้อขายที่โจทก์ได้ทำกับสำนักงานปลัดกระทรวงการคลังแม้จะเป็นยุทธภัณฑ์แต่เมื่อกรมตำรวจมิได้รับเครื่องเอกซเรย์ไว้ในราชการและโจทก์ได้ส่งเครื่องเอกซเรย์กลับคืนไปให้บริษัทผู้ผลิตในต่างประเทศแล้วเครื่องเอกซเรย์จึงมิใช่ยุทธภัณฑ์ที่ใช้ในราชการซึ่งได้ยกเว้นอากรตามพระราชกำหนดพิกัดอัตราศุลกากรพ.ศ.2530ภาค4ประเภท13 การที่กรมศุลกากรจำเลยได้อนุมัติให้ยกเว้นอากรสำหรับเครื่องเอกซเรย์ที่จำเลยนำเข้าเนื่องจากจำเลยได้รับหนังสือขอยกเว้นภาษีอากรขาเข้าจากกระทรวงมหาดไทยแต่ต่อมาจำเลยได้รับแจ้งจากกรมตำรวจผู้ที่จะรับเครื่องเอกซเรย์ไว้ใช้จากสำนักงานปลัดกระทรวงการคลังผู้ซื้อจากโจทก์ว่าเครื่องเอกซเรย์ไม่ตรงตามคุณลักษณะที่กำหนดไว้ในสัญญาซื้อขายและโจทก์ได้ส่งคืนบริษัทผู้ผลิตในต่างประเทศแล้วจำเลยชอบที่จะมีคำสั่งยกเลิกการยกเว้นอากรได้เมื่อโจทก์เป็นผู้นำเข้ามาในราชอาณาจักรโจทก์จึงมีหน้าที่ต้องชำระค่าภาษีอากรขาเข้าให้จำเลยตามพระราชบัญญัติศุลกากรพ.ศ.2469มาตรา41,10ทวิวรรคหนึ่งการที่โจทก์ได้ส่งเครื่องเอกซเรย์คืนให้แก่บริษัทผู้ผลิตในต่างประเทศโดยมิได้ใช้ประโยชน์อย่างใดในราชอาณาจักรไม่ทำให้ความรับผิดของโจทก์ที่จะต้องเสียภาษีอากรเปลี่ยนแปลงไปเพราะเป็นเหตุการณ์ที่เกิดขึ้นภายหลังการนำเข้าสำเร็จซึ่งโจทก์มีสิทธิจะจัดการกับสินค้าของโจทก์อย่างไรก็ได้ไม่มีกฎหมายบัญญัติให้โจทก์หลุดพ้นจากความรับผิดที่จะต้องเสียภาษีอากรให้จำเลย