คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
ป.รัษฎากร ม. 89 วรรคสอง

ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 86 ผู้ที่จะออกใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าได้จะต้องเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ขายสินค้าหรือบริการเท่านั้น ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มิได้ขายสินค้าหรือบริการไม่อาจออกใบกำกับภาษีแทนผู้อื่นได้
ว. เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีในนามของตนเองหรือในนามของลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง ซึ่งเป็นชื่อสถานประกอบการตามที่จดทะเบียนไว้ เมื่อโจทก์ติดต่อซื้อรางรถไฟจาก ว. และชำระค่ารางรถไฟให้โดยเช็คระบุชื่อบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัด ผู้ที่มีสิทธิและหน้าที่ในการออกใบกำกับภาษีให้แก่โจทก์คือ ว. หรือลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่งใบกำกับภาษีฉบับพิพาทซึ่งออกโดยห้างหุ้นส่วนจำกัดส. จึงเป็นใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะเป็นใบกำกับภาษีที่ห้างหุ้นส่วนดังกล่าวออกโดยไม่มีการขายสินค้าและถือได้ว่าเป็นใบกำกับภาษีปลอม ภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีดังกล่าว จึงไม่อาจนำมาหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ตามมาตรา 82/5 แห่งประมวลรัษฎากรการที่โจทก์นำใบกำกับภาษีซื้อที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายดังกล่าวไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเงินเพิ่มและเบี้ยปรับอีกสองเท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีดังกล่าวตามมาตรา 89(7) แห่งประมวลรัษฎากรได้
โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่า โจทก์มิได้ซื้อรางรถไฟจากห้างหุ้นส่วนจำกัดส. แต่โจทก์ยังนำเอาใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัด ส. มาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีจึงไม่มีเหตุอันควรลดหรืองดเบี้ยปรับแก่โจทก์

ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 86 ผู้ที่จะออกใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าได้นั้นจะต้องเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ขายสินค้าหรือบริการเท่านั้น ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มิได้ขายสินค้าหรือบริการไม่อาจออกใบกำกับภาษีแทนผู้อื่นได้ ว. เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีในนามของตนเองหรือในนามของลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง ซึ่งเป็นชื่อสถานประกอบการตามที่จดทะเบียนไว้ เมื่อโจทก์ติดต่อซื้อรางรถไฟจาก ว. และชำระค่ารางรถไฟให้โดยเช็คระบุชื่อบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัด ผู้ที่มีสิทธิและหน้าที่ในการออกใบกำกับภาษีให้แก่โจทก์คือ ว. หรือลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง ใบกำกับภาษีฉบับพิพาทซึ่งออกโดยห้างหุ้นส่วนจำกัด ส. จึงเป็นใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะเป็นใบกำกับภาษีที่ห้างหุ้นส่วนดังกล่าวออกโดยไม่มีการขายสินค้าและถือได้ว่าเป็นใบกำกับภาษีปลอม ภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีดังกล่าว จึงไม่อาจนำมาหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ตามมาตรา 82/5 แห่ง ป. รัษฏากร การที่โจทก์นำใบกำกับภาษีซื้อที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายดังกล่าวไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม พร้อมเงินเพิ่มและเบี้ยปรับอีกสองเท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีดังกล่าวตามมาตรา 89 (7) แห่ง ป. รัษฎากรได้
โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่า โจทก์มิได้ซื้อรางรถไฟจากห้างหุ้นส่วนจำกัด ส. แต่โจทก์ยังนำเอาใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัด ส. มาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีจึงไม่มีเหตุอันควรลดหรืองดเบี้ยปรับแก่โจทก์

การที่โจทก์นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีปลอมมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีขายในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งเข้าลักษณะความผิดตาม ป.รัษฎากร มาตรา 89 (7) นั้น ย่อมเป็นการยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องและแสดงภาษีซื้อเกินไปอันเข้าลักษณะความผิดตาม ป.รัษฎากร มาตรา 89(4) อยู่ด้วยในตัว แต่เมื่อมาตรา 89 (7) กำหนดให้เสียเบี้ยปรับสองเท่า ย่อมเห็นได้ว่ามุ่งหมายจะลงโทษปรับให้สูงขึ้นโดยให้รับผิดตามมาตรา 89 (7) เพียงอนุมาตราเดียว หาได้มุ่งหมายให้ปรับทุกอนุมาตรารวมกัน โจทก์จึงหาต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (4) อีกด้วยไม่
ป.รัษฎากร มาตรา 89 วรรคสอง บัญญัติให้อำนาจแก่อธิบดีกรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง กำหนดระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งอธิบดีกรมสรรพากรได้ออกคำสั่งกรมสรรพากรที่ท.ป.37/2534 ดังกล่าววางระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ คำสั่งกรมสรรพากรดังกล่าวจึงเป็นเรื่องระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ประเด็นแห่งคดีนี้เป็นเรื่องอำนาจในการเรียกเก็บเบี้ยปรับของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ว่าเรียกเก็บได้กี่อนุมาตรา จึงไม่อาจนำคำสั่งดังกล่าวมาใช้กับคดีนี้ได้ จึงชอบที่ศาลภาษีอากรจะวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89 (7) เพียงอนุมาตราเดียว

การที่โจทก์นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีปลอมมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีขายในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) นั้น ย่อมเป็นการยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องและแสดงภาษีซื้อเกินไปอันเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(4)อยู่ด้วยในตัว แต่เมื่อมาตรา 89(7) กำหนดให้เสียเบี้ยปรับสองเท่า ย่อมเห็นได้ว่ามุ่งหมายจะลงโทษปรับให้สูงขึ้นโดยให้รับผิดตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียว หาได้มุ่งหมายให้ปรับทุกอนุมาตรารวมกัน โจทก์จึงหาต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4)อีกด้วยไม่
ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคสอง บัญญัติให้อำนาจแก่อธิบดีกรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง กำหนดระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งอธิบดีกรมสรรพากรได้ออกคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 ดังกล่าววางระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ คำสั่งกรมสรรพากรดังกล่าวจึงเป็นเรื่องระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ประเด็นแห่งคดีนี้เป็นเรื่องอำนาจในการเรียกเก็บเบี้ยปรับของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ว่าเรียกเก็บได้กี่อนุมาตราจึงไม่อาจนำคำสั่งดังกล่าวมาใช้กับคดีนี้ได้ จึงชอบที่ศาลภาษีอากรจะวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียว

การที่โจทก์นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีปลอมมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีขายในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) นั้น ย่อมเป็นการยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องและแสดงภาษีซื้อเกินไปอันเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(4)อยู่ด้วยในตัว แต่เมื่อมาตรา 89(7) กำหนดให้เสียเบี้ยปรับสองเท่า ย่อมเห็นได้ว่ามุ่งหมายจะลงโทษปรับให้สูงขึ้นโดยให้รับผิดตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียว หาได้มุ่งหมายให้ปรับทุกอนุมาตรารวมกัน โจทก์จึงหาต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4)อีกด้วยไม่
ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคสอง บัญญัติให้อำนาจแก่อธิบดีกรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง กำหนดระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งอธิบดีกรมสรรพากรได้ออกคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 ดังกล่าววางระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ คำสั่งกรมสรรพากรดังกล่าวจึงเป็นเรื่องระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ประเด็นแห่งคดีนี้เป็นเรื่องอำนาจในการเรียกเก็บเบี้ยปรับของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ว่าเรียกเก็บได้กี่อนุมาตราจึงไม่อาจนำคำสั่งดังกล่าวมาใช้กับคดีนี้ได้ จึงชอบที่ศาลภาษีอากรจะวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียว

เบี้ยปรับที่ผู้เสียภาษีต้องรับผิดตามประมวลรัษฎากรมาตรา 22 นั้นแม้ มาตรา 27 ทวิ วรรคสอง จะบัญญัติให้อำนาจแก่อธิบดีกรมสรรพากรวางระเบียบในการงดหรือลดเบี้ยปรับออกมาใช้บังคับก็ตาม ก็เป็นเพียงระเบียบที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องถือปฏิบัติ แต่ไม่มีผลผูกพันให้ศาลต้องปฏิบัติตามระเบียบเช่นว่านั้นศาลมีอำนาจที่จะพิจารณาว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินงดหรือลดเบี้ยปรับมานั้นถูกต้องตามระเบียบหรือไม่ และศาลยังมีอำนาจที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับได้เองในกรณีมีเหตุอันควรอีกด้วย เมื่อปรากฏว่าโจทก์ไม่ได้ส่งสมุดบันทึกบัญชีพร้อมหลักฐานการซื้อขายรถยนต์ให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบ กลับได้ความว่า เจ้าพนักงานประเมินได้หลักฐานการซื้อขายจากบริษัทต. ซึ่งเป็นผู้ขายรถยนต์จำนวนดังกล่าวให้แก่โจทก์ ถือว่าเจ้าพนักงานประเมินได้หลักฐานเกี่ยวกับการเสียภาษีอากรมาเองการที่โจทก์ยินยอมชำระภาษีตามที่ถูกประเมินก็เป็นเพราะจำนนต่อหลักฐานเท่านั้นอันเป็นพฤติการณ์ส่อแสดงให้เห็นว่า โจทก์มีเจตนาหลักเลี่ยงภาษีการที่เจ้าพนักงานประเมินพิจารณาลดเบี้ยปรับให้คงเรียกเก็บในอัตราร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับนับว่าเป็นคุณแก่โจทก์แล้วโจทก์จะอ้างว่า เมื่อเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ลดเบี้ยปรับให้โจทก์ในอัตราร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับ ก็เท่ากับว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษี โจทก์มีสิทธิได้รับการพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับลงอีกตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 เรื่อง ระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับหรือเงินเพิ่มภาษีเงินได้และภาษีการค้าตามมาตรา 22มาตรา 26 มาตรา 67 ตรี และมาตรา 89 แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 10 กันยายน 2529 หาได้ไม่ จึงไม่มีเหตุอันสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีเงินได้นิติบุคคลให้โจทก์อีก การลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มนั้นตามปกติเจ้าพนักงานประเมิน จะปฏิบัติตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคสอง เบี้ยปรับ ภาษีมูลค่าเพิ่มอาจงดหรือลดลงได้ตามระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากร กำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง ซึ่งอธิบดี กรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังก็ได้วางระเบียบเกี่ยวกับเรื่องนี้ไว้ในคำสั่งกรมสรรพากรที่ท.ป. 37/2534 แต่คำสั่งดังกล่าวก็ไม่ได้ระบุว่าเจ้าพนักงานประเมินจะพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มได้เฉพาะกรณีผู้จะต้องเสียเบี้ยปรับไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากร และได้ให้ความร่วมมือในการตรวจสอบไต่สวนด้วยดี ซึ่งต่างกับคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 ที่มีหลักเกณฑ์ ดังกล่าวนี้ระบุไว้ในข้อ 3 และจะนำหลักเกณฑ์ดังกล่าวนี้มาใช้>แก่กรณีการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มก็ไม่ได้เพราะคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 เป็นคำสั่งที่ใช้แก่การพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีการค้าแม้ในคำสั่งดังกล่าวจะอ้างมาตรา 89 วรรคสอง เหมือนกับคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 แต่ก็เป็นมาตรา 89 วรรคสองของภาษีการค้าที่มีการยกเบิกไปแล้ว มิใช่มาตรา 89 วรรคสองของภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งเป็นกฎหมายใหม่ ดังนั้น เมื่อปรากฏว่ากรณีของโจทก์มีพฤติการณ์หลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่มการที่เจ้าพนักงานประเมินนำหลักเกณฑ์ที่ระบุไว้ในข้อ 3ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 มาใช้พิจารณาลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มให้โจทก์คงให้เสียร้อยละ 50ของเบี้ยปรับตามกฎหมายเพราะเห็นว่าคำสั่งทั้งสองฉบับออกโดยอาศัยมาตรา 89 วรรคสอง เหมือนกันจึงไม่ถูกต้องที่ถูกต้องเจ้าพนักงานประเมินจะต้องพิจารณาลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มให้โจทก์ตามอัตราและเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในคำสั่ง กรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 กล่าวคือ การลดเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4) ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่ 4262/5/100626 ถึง 100634 เจ้าพนักงานประเมินจะต้องพิจารณาลดให้คงเสียเพียงร้อยละ 40 ของเบี้ยปรับตามข้อ 2(3)(ก) ของคำสั่งดังกล่าวเพราะการกระทำความผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์เกิดขึ้นภายใน 1 ปีนับแต่วันที่ 1 มกราคม 2535 ซึ่งเป็นวันที่โจทก์เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ส่วนการลดเบี้ยปรับตามมาตรา 89(10)ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่4262/5/100629 ถึง 100634 เจ้าพนักงานประเมินจะต้อง พิจารณาลดให้คงเสียเพียงร้อยละ 30 ของเบี้ยปรับตามข้อ 3(2)ของคำสั่งดังกล่าว ฉะนั้น ที่เจ้าพนักงานประเมินพิจารณาลดเบี้ยปรับให้เสียร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่าถูกต้องจึงไม่ชอบด้วยมาตรา 89 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากรที่แก้ไขใหม่ และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534

เบี้ยปรับที่ผู้เสียภาษีต้องรับผิดตาม ป.รัษฎากร มาตรา 22 นั้นแม้ มาตรา 27 ทวิ วรรคสอง จะบัญญัติให้อำนาจแก่อธิบดีกรมสรรพากรวางระเบียบในการงดหรือลดเบี้ยปรับออกมาใช้บังคับก็ตาม ก็เป็นเพียงระเบียบที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องถือปฏิบัติ แต่ไม่มีผลผูกพันให้ศาลต้องปฏิบัติตามระเบียบเช่นว่านั้นศาลมีอำนาจที่จะพิจารณาว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินงดหรือลดเบี้ยปรับมานั้นถูกต้องตามระเบียบหรือไม่ และศาลยังมีอำนาจที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับได้เองในกรณีมีเหตุอันควรอีกด้วย เมื่อปรากฏว่าโจทก์ไม่ได้ส่งสมุดบันทึกบัญชีพร้อมหลักฐานการซื้อขายรถยนต์ให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบ กลับได้ความว่า เจ้าพนักงานประเมินได้หลักฐานการซื้อขายจากบริษัท ต. ซึ่งเป็นผู้ขายรถยนต์จำนวนดังกล่าวให้แก่โจทก์ ถือว่าเจ้าพนักงานประเมินได้หลักฐานเกี่ยวกับการเสียภาษีอากรมาเองการที่โจทก์ยินยอมชำระภาษีตามที่ถูกประเมินก็เป็นเพราะจำนนต่อหลักฐานเท่านั้นอันเป็นพฤติการณ์ส่อแสดงให้เห็นว่า โจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษี การที่เจ้าพนักงานประเมินพิจารณาลดเบี้ยปรับให้คงเรียกเก็บในอัตราร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับนับว่าเป็นคุณแก่โจทก์แล้ว โจทก์จะอ้างว่า เมื่อเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ลดเบี้ยปรับให้โจทก์ในอัตราร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับก็เท่ากับว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษี โจทก์มีสิทธิได้รับการพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับลงอีกตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 เรื่อง ระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับหรือเงินเพิ่มภาษีเงินได้และภาษีการค้าตามมาตรา 22 มาตรา 26มาตรา 67 ตรี และมาตรา 89 แห่ง ป.รัษฎากร ลงวันที่ 10 กันยายน 2529หาได้ไม่ จึงไม่มีเหตุอันสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีเงินได้นิติบุคคลให้โจทก์อีก
การลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มนั้นตามปกติเจ้าพนักงานประเมินจะปฏิบัติตาม ป.รัษฎากร มาตรา 89 วรรคสอง เบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มอาจงดหรือลดลงได้ตามระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง ซึ่งอธิบดีกรมสรรพากรโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังก็ได้วางระเบียบเกี่ยวกับเรื่องนี้ไว้ในคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 แต่คำสั่งดังกล่าวก็ไม่ได้ระบุว่าเจ้าพนักงานประเมินจะพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มได้เฉพาะกรณีผู้จะต้องเสียเบี้ยปรับไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและได้ให้ความร่วมมือในการตรวจสอบไต่สวนด้วยดี ซึ่งต่างกับคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 ที่มีหลักเกณฑ์ดังกล่าวนี้ระบุไว้ในข้อ 3 และจะนำหลักเกณฑ์ดังกล่าวนี้มาใช้แก่กรณีการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มก็ไม่ได้เพราะคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 เป็นคำสั่งที่ใช้แก่การพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีการค้า แม้ในคำสั่งดังกล่าวจะอ้างมาตรา 89 วรรคสอง เหมือนกับคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 แต่ก็เป็นมาตรา 89 วรรคสอง ของภาษีการค้าที่มีการยกเลิกไปแล้ว มิใช่มาตรา 89วรรคสอง ของภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งเป็นกฎหมายใหม่ ดังนั้น เมื่อปรากฏว่ากรณีของโจทก์มีพฤติการณ์หลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่ม การที่เจ้าพนักงานประเมินนำหลักเกณฑ์ที่ระบุไว้ในข้อ 3 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.11/2529 มาใช้พิจารณาลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มให้โจทก์คงให้เสียร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายเพราะเห็นว่าคำสั่งทั้งสองฉบับออกโดยอาศัยมาตรา 89 วรรคสอง เหมือนกันจึงไม่ถูกต้อง ที่ถูกต้องเจ้าพนักงานประเมินจะต้องพิจารณาลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มให้โจทก์ตามอัตราและเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534กล่าวคือ การลดเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (4) ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่ 4262/5/100626 ถึง 100634 เจ้าพนักงานประเมินจะต้องพิจารณาลดให้คงเสียเพียงร้อยละ 40 ของเบี้ยปรับตามข้อ 2 (3) (ก) ของคำสั่งดังกล่าวเพราะการกระทำความผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์เกิดขึ้นภายใน 1 ปี นับแต่วันที่ 1 มกราคม 2535 ซึ่งเป็นวันที่โจทก์เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ส่วนการลดเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (10) ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่ 4262/5/100629 ถึง 100634 เจ้าพนักงานประเมินจะต้องพิจารณาลดให้คงเสียเพียงร้อยละ 30 ของเบี้ยปรับตามข้อ 3 (2)ของคำสั่งดังกล่าว ฉะนั้น ที่เจ้าพนักงานประเมินพิจารณาลดเบี้ยปรับให้เสียร้อยละ50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่าถูกต้องจึงไม่ชอบด้วยมาตรา 89 วรรคสอง แห่ง ป.รัษฎากร ที่แก้ไขใหม่ และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534