คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
ป.รัษฎากร ม. 91/2

ภายหลังศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์เด็ดขาดบริษัท ล. แล้ว บริษัทดังกล่าวมีเงินได้จากค่าเช่า ค่าบริการและดอกเบี้ย ภาระภาษีของบริษัท ล. ดังกล่าว จำเลยไม่จำต้องยื่นคำร้องขอรับชำระหนี้ตามมาตรา 91 แห่ง พ.ร.บ.ล้มละลาย พ.ศ.2483 และไม่มีบทบัญญัติของกฎหมายใดให้บริษัทที่ถูกพิทักษ์ทรัพย์เด็ดขาดและอยู่ระหว่างการจัดการของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีธุรกิจเฉพาะ แต่อย่างใด เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ ต้องปฏิบัติตาม ป.รัษฎากร เช่นเดียวกับกรณีก่อนศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ลูกหนี้เด็ดขาด ส่วนการปลดจากการล้มละลายทำให้บุคคลล้มละลายหลุดพ้นจากหนี้ทั้งปวงอันพึงขอชำระได้ เว้นแต่หนี้ภาษีอากร จังกอบของรัฐบาลหรือเทศบาลตามที่บัญญัติไว้ตามมาตรา 77 แห่ง พ.ร.บ.ล้มละลาย พ.ศ.2483 นั้น เป็นคนละขั้นกรณีกับวิธีการจัดการทรัพย์สินของลูกหนี้ หาใช่เป็นบทบังคับให้จำเลยซึ่งเป็นเจ้าหนี้ภาษีอากรใช้สิทธิตามบทบัญญัติดังกล่าวโดยไม่มีอำนาจแจ้งการประเมินและเรียกเก็บภาษีจากบริษัทที่ถูกศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์เด็ดขาด และแม้โจทก์จะเอาอาคารของลูกหนี้ออกให้เช่าเพื่อรักษาสภาพทรัพย์สินระหว่างรอการขายทอดตลาด แต่บริษัท ล. ยังคงสภาพเป็นบริษัทอยู่ จึงต้องเสียภาษีจากการคำนวณรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีที่ต้องเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 66 วรรคหนึ่ง แห่ง ป.รัษฎากร ในกรณีที่บริษัท ล. ไม่ยื่นรายการที่จำเป็นต้องใช้ในการคำนวณภาษี เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ หรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ของรอบระยะเวลาบัญชีตามมาตรา 71 (1) แห่ง ป.รัษฎากร ได้ เมื่อบริษัท ล. เป็นผู้ประกอบการที่มีรายรับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามบทบัญญัติแห่ง ป.รัษฎากร มาตรา 77/2 และมาตรา 91/2 แล้ว เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินให้บริษัทดังกล่าวต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีธุรกิจเฉพาะได้

ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์ ย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เมื่อโจทก์ไม่ได้ยกปัญหาว่า การที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดราคาขายทองรูปพรรณทั้งหมดเป็นรายได้ของโจทก์เป็นการไม่ชอบขึ้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินในส่วนนี้ได้ แม้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้ก็เป็นการไม่ชอบและไม่ก่อให้เกิดสิทธิแก่โจทก์ที่จะอุทธรณ์ประเด็นนี้ต่อไป
การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจะต้องอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏจากการไต่สวน แม้โจทก์ไม่มีบัญชีเอกสารหรือหลักฐานมาแสดง แต่ถ้อยคำของโจทก์เองถือเป็นพยานหลักฐานอย่างหนึ่งที่ปรากฏจากการไต่สวนซึ่งเจ้าพนักงานประเมินนำมาใช้ในการตรวจสอบได้ การที่เจ้าพนักงานจะพิจารณาพยานหลักฐานที่ปรากฏจากการไต่สวนอย่างไร เป็นดุลพินิจของเจ้าพนักงานโดยเฉพาะ แม้เจ้าพนักงานประเมินจะประเมินภาษีโจทก์โดยอาศัยเพียงแต่ข้อมูลจากที่โจทก์ได้ให้ถ้อยคำไว้ ก็ไม่มีผลทำให้การไต่สวนเสียไป
ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 40) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไข ค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่งประมวลรัษฎากร ข้อ 2 (14) กำหนดว่า "มูลค่าของทองรูปพรรณที่ขายเป็นจำนวนเท่ากับราคาทองรูปพรรณที่สมาคมค้าทองคำประกาศรับซื้อคืนในวันที่ขายทองรูปพรรณ ทั้งนี้ เฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายทองรูปพรรณ ซึ่งมีใบอนุญาตค้าของเก่าตามกฎหมายว่าด้วยการค้าของเก่า" กรณีตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรฉบับดังกล่าวเป็นการรับซื้อและขายทองรูปพรรณแก่บุคคลทั่วไป แต่สำหรับการขายฝากทองรูปพรรณนั้น คู่สัญญาย่อมกำหนดสินไถ่โดยเรียกประโยชน์ตอบแทนรวมไปกับราคาขายฝากที่แท้จริงได้ตาม ป.พ.พ. มาตรา 499 สินไถ่จึงขึ้นอยู่กับการตกลงกันของคู่กรณีแต่ละราย หากผู้ขายไม่ต้องการรับภาระจ่ายประโยชน์ตอบแทนแก่ผู้รับซื้อฝากเกินความจำเป็นที่ต้องใช้เงินก็ตกลงสินไถ่ต่ำกว่าราคาขายทองรูปพรรณได้ สินไถ่จึงไม่ต้องเท่ากับราคาขายทองรูปพรรณทั่วไป ส่วนราคาที่โจทก์รับซื้อฝากก็ไม่ต้องเท่ากับราคาทองรูปพรรณที่สมาคมค้าทองคำประกาศรับซื้ออีกเช่นกัน กรณีจึงไม่อาจนำประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 40) มาใช้บังคับแก่การขายฝากได้
แม้โจทก์จะมิได้รับฝากเงินเช่นธนาคาร แต่ประกอบกิจการรับซื้อลดเช็คเช่นเดียวกับธนาคารพาณิชย์หลายครั้งหลายช่วงเวลา ถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบกิจการเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ในการรับซื้อตั๋วเงินเป็นปกติ โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามมาตรา 91/2 แห่ง ป.รัษฎากร
อุทธรณ์โต้แย้งดุลพินิจของศาลภาษีอากรกลางในการวินิจฉัยเรื่องเหตุอันควรลดเบี้ยปรับเป็นการอุทธรณ์ในปัญหาข้อเท็จจริง เมื่อภาษีธุรกิจเฉพาะแต่ละเดือนภาษีพิพาท มีทุนทรัพย์ที่พิพาทแต่ละเดือนภาษีไม่เกิน 50,000 บาท จึงต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ในปัญหาข้อเท็จจริงตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 25

ตามมาตรา 16 แห่ง ป. รัษฎากร บัญญัติว่า "เจ้าพนักงานประเมินหมายความว่าบุคคลหรือคณะบุคคลซึ่งรัฐมนตรีแต่งตั้ง" ตามประกาศกระทรวงการคลังว่าด้วยการแต่งตั้งเจ้าพนักงาน (ฉบับที่ 35) เรื่อง แต่งตั้งเจ้าพนักงานประเมินตามประมวลรัษฎากร ข้อ 1 กำหนดว่า "ให้พนักงานเจ้าหน้าที่ผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเกี่ยวกับอสังหาริมทรัพย์ตามประมวลกฎหมายที่ดินเป็นเจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 16 แห่งประมวลรัษฎากร เฉพาะกรณีรับชำระภาษีธุรกิจเฉพาะ และแบบแสดงรายการภาษีของผู้มีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 แห่งประมวลรัษฎากร" ดังนี้พนักงานเจ้าหน้าที่ผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเกี่ยวกับอสังหาริมทรัพย์มีอำนาจประเมินรายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีตามมาตรา 18 แห่ง ป.รัษฎากร เท่านั้น พนักงานเจ้าหน้าที่ผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเกี่ยวกับอสังหาริมทรัพย์ไม่มีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวน หรือประเมินภาษีโดยใช้บทบัญญัติมาตราอื่น ๆ และตามคำฟ้องที่โจทก์อ้างว่าไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะและภาษีส่วนท้องถิ่น จึงขอให้เพิกถอนการเรียกเก็บค่าภาษีดังกล่าวซึ่งลงชื่อโดยเจ้าหน้าที่การเงินและบัญชีของสำนักงานที่ดินจังหวัด มิใช่กรณีฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่ผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเกี่ยวกับอสังหาริมทรัพย์ โจทก์จึงไม่ต้องอุทธรณ์การประเมิน โจทก์มีอำนาจฟ้อง
ตามสัญญาปรับปรุงโครงสร้างหนี้ ธนาคารตกลงรับโอนหลักทรัพย์โฉนดที่ดินเลขที่ 7670, 7671, 7672 และ 7673 ตำบลสารภี อำเภอสารภี จังหวัดเชียงใหม่ เพื่อชำระหนี้เงินกู้ของโจทก์ และให้สิทธิโจทก์ซื้อกลับคืนจากธนาคารภายใน 4 ปี นับแต่วันโอนชำระหนี้ เข้าลักษณะเป็นกรณีธนาคารให้คำมั่นไว้ก่อนว่าจะขายที่ดินนั้นคืนให้แก่โจทก์ตาม ป.พ.พ. มาตรา 454 ทั้งรูปแบบนิติกรรมการโอนที่ดินทั้งสี่โฉนดจากธนาคาร ก. แก่โจทก์ ได้ทำเป็นสัญญาซื้อขายที่ดิน หาใช่เป็นการไถ่ทรัพย์ขายฝากคืนแต่อย่างใดไม่ ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ใช้สิทธิขอซื้อที่ดินคืนจากธนาคารตามข้อตกลงในสัญญาปรับปรุงโครงสร้างหนี้ดังกล่าวข้างต้น ดังนั้นจำนวนปีที่โจทก์ถือครองกรรมสิทธิ์ในที่ดินทั้งสามแปลง นับตั้งแต่วันที่โจทก์ได้กรรมสิทธิ์ในที่ดินนี้คือวันที่ 31 ตุลาคม 2548 และในวันเดียวกันนั้น โจทก์ขายที่ดินโฉนดเลขที่ 7671, 7672 และ 7673 ให้แก่บริษัท ล. จำนวนปีที่โจทก์ถือครองกรรมสิทธิ์ที่ดินโฉนดทั้งสามแปลงนับได้เพียง 1 ปี จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ได้กระทำภายใน 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์นั้น เข้าลักษณะเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตาม มาตรา 91/2 แห่ง ประมวลรัษฎากร ประกอบมาตรา 4 (6) แห่ง พ.ร.ฎ. ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

โจทก์บรรยายฟ้องว่า โจทก์กู้ยืมเงินจากนิติบุคคลซึ่งเป็นสถาบันการเงินซึ่งตั้งอยู่ในสาธารณรัฐสิงคโปร์ โดยไม่ได้บรรยายฟ้องตั้งประเด็นพิพาทว่า ถิ่นอันเป็นที่ตั้งของสำนักสาขาธนาคารทั้งสองแห่งในสาธารณรัฐสิงคโปร์เป็นภูมิลำเนาของธนาคารทั้งสองแห่งตาม ป.พ.พ. มาตรา 69 ตามที่โจทก์อุทธรณ์ อุทธรณ์ของโจทก์จึงเป็นข้อที่มิได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลภาษีอากรกลาง ไม่ชอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 225 วรรคหนึ่ง ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ทั้งมิใช่ปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน หรือโจทก์ไม่สามารถยกปัญหาเช่นนี้ขึ้นกล่าวในศาลชั้นต้นเพราะพฤติการณ์ไม่เปิดช่องให้กระทำได้ หรือเพราะเหตุเป็นเรื่องที่ไม่ปฏิบัติตามบทบัญญัติว่าด้วยกระบวนพิจารณาชั้นอุทธรณ์ อันจะเข้าข้อยกเว้นให้โจทก์มีสิทธิ์อุทธรณ์ได้ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 225 วรรคสอง ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรจึงไม่รับวินิจฉัยให้
โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีตุลาคม 2535 ภายในกำหนดเวลาตามกฎหมายและเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับภาษีเดือนดังกล่าวเมื่อวันที่ 15 มกราคม 2545 จึงต้องถือว่าเป็นการประเมินเมื่อพ้นกำหนดสองปี แต่ยังไม่เกินสิบปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีตาม ป.รัษฎากร มาตรา 88/6 (1) (ค) จึงมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์เพียงว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการโดยแสดงฐานภาษีต่ำกว่ามูลค่าที่โจทก์ได้รับหรือพึงได้รับเป็นจำนวนเกินกว่าร้อยละ 25 ของฐานภาษีที่แสดงในแบบแสดงรายการภาษีหรือไม่ เมื่อข้อเท็จจริงซึ่งปรากฏจากผลการตรวจสอบว่า โจทก์มียอดขายเพิ่มขึ้นและมียอดแตกต่างคิดเป็นร้อยละ 43.83 ของฐานภาษีที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการไว้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีให้โจทก์ได้ภายในกำหนด 10 ปี ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 88/6 (1) (ค)
เจ้าพนักงานประเมินตรวจพบว่าโจทก์บันทึกรายงานสินค้าและวัตถุดิบที่มีไว้ขายน้อยกว่าสินค้าตามการตรวจสอบมีมูลค่าเป็นเงิน 61,072,244.82 บาท ถือว่าเป็นการขายสินค้าในประเทศ สำหรับสินค้าตามมูลค่าที่ตรวจสอบนั้นไม่อาจระบุได้ว่าเป็นยอดขายของเดือนภาษีใด ซึ่งตามหลักการบัญชีจะต้องนำยอดขาดบัญชีนี้ไปปรับปรุงเป็นยอดสุดท้ายของงวดหรือรอบระยะเวลาบัญชีนั้น และเป็นคุณแก่โจทก์ในการคิดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม หาใช่ว่าใช้วิธีคำนวณจากฐานภาษีของแต่ละเดือนภาษีตั้งแต่เดือนภาษีมกราคม 2535 ถึงเดือนภาษีตุลาคม 2535 มาคำนวนรวมกันไม่
ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนต้องยื่นแบบแสดงรายการเป็นรายเดือนพร้อมกับชำระภาษีตามที่บัญญัติไว้ใน ป.รัษฎากร มาตรา 83 ดังนั้น ฐานภาษีที่จะนำมาพิจารณาคำนวณว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการไว้ต่ำกว่ามูลค่าที่โจทก์ได้รับหรือพึงได้รับเป็นจำนวนเกินกว่าร้อยละ 25 หรือไม่ จึงต้องพิจารณาเฉพาะฐานภาษีสำหรับเดือนภาษีที่มีการประเมินเท่านั้น
โจทก์ได้รับชำระค่าหุ้นเพิ่มทุนเต็มมูลค่าแล้ว แต่โจทก์มีบัญชีลูกหนี้ค่าหุ้นค้างชำระตามงบการเงิน ย่อมมีนัยสำคัญที่แสดงให้เห็นว่าการลงบัญชีลูกหนี้ค่าหุ้นค้างชำระจำนวนดังกล่าวนั้น แท้จริงแล้วไม่ใช่เป็นการค้างชำระค่าหุ้นจริง แต่ถือเสมือนว่าโจทก์ปฏิบัติอย่างอื่นที่ก่อให้เกิดผลเช่นเดียวกับการที่โจทก์ยอมให้ผู้ถือหุ้นกู้ยืมโดยไม่คิดดอกเบี้ย แต่เมื่อกรณีดังกล่าวเป็นเงินให้กู้ยืมอันเนื่องมาจากการเพิ่มทุนโดยออกหุ้นใหม่รอบระยะเวลาบัญชีปี 2532 เพียงคราวเดียวเท่านั้น ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์จึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/2 (5)
ก่อนถึงฤดูผลิตน้ำตาล โจทก์จะสั่งจ่ายเช็คให้ชาวไร่อ้อยนำไปขายลดให้แก่ธนาคารแล้วนำเงินเป็นค่าใช้จ่ายในการผลิตอ้อยส่งโรงงานให้โจทก์ จากนั้นเมื่อชาวไร่อ้อยนำอ้อยมาขายแก่โจทก์ในแต่ละฤดูการผลิต โจทก์จะคิดราคาอ้อยหักกับจำนวนเงินตามเช็คที่จ่ายไป หากส่งอ้อยได้ไม่พอกับจำนวนเงินตามเช็คโจทก์ถือว่าชาวไร่อ้อยเป็นหนี้โจทก์ตามมูลค่าส่วนที่ขาดอยู่ เมื่อถึงฤดูการผลิตใหม่โจทก์ก็จะออกเช็คให้อีกแม้ยังชำระหนี้เดิมไม่หมด แต่จะจ่ายไม่เต็มจำนวนเงินที่ให้ไว้เดิมและแม้ชาวไร่อ้อยบางรายจะเป็นหนี้โจทก์เป็นเวลานานโจทก์ก็จะไม่ตัดสิทธิที่จะให้เงินช่วยเหลือและมิได้คิดดอกเบี้ย ทั้งจะไม่ฟ้องร้องดำเนินคดีแม้ยอดหนี้จะไม่มีการเคลื่อนไหว เพราะโจทก์เกรงว่าชาวไร่อ้อยรายอื่น ๆ จะไม่นำอ้อยมาส่งโรงงาน เช็คดังกล่าวมีลักษณะเป็นการจ่ายค่าซื้อสินค้าล่วงหน้า อัตราการจ่ายเงินตามเช็คนี้ไม่ได้หมายความว่าชาวไร่อ้อยจะได้รับเงินเต็มจำนวนนั้น แต่หมายถึงวงเงินที่ชาวไร่อ้อยจะได้เงินช่วยเหลือเป็นเงินค่าปุ๋ยหรือค่ายาฆ่าศัตรูพืชเป็นต้น ซึ่งรวมค่าใช้จ่ายในการตลาดไว้ด้วย พฤติการณ์ดังกล่าวแสดงให้เห็นเจตนาว่า การที่โจทก์สั่งจ่ายเช็คล่วงหน้าเพื่อช่วยให้ชาวไร่อ้อยนำเช็คไปแลกเงินจากธนาคารพาณิชย์ โดยวิธีขายลดเช็ค ชาวไร่อ้อยต้องเสียส่วนต่างเป็นดอกเบี้ยให้แก่ธนาคารพาณิชย์ผู้ซื้อเช็คโดยตรง ชาวไร่อ้อยไม่ได้จ่ายดอกเบี้ยให้โจทก์ ข้อตกลงดังกล่าวมีผลบังคับเพียงให้ชาวไร่อ้อยนำอ้อยที่ปลูกได้มาส่งมอบให้แก่โจทก์เพื่อโจทก์จะได้มีวัตถุดิบอ้อยป้อนเข้าโรงงานน้ำตาลของโจทก์ ข้อตกลงในเรื่องนี้หาได้มีวัตถุประสงค์เป็นการให้กู้ยืมไม่ แต่เป็นสัญญาต่างตอบแทนที่บังคับกันได้ระหว่างชาวไร่อ้อยกับโจทก์ ธุรกรรมดังกล่าวเป็นยุทธศาสตร์ทางธุรกิจที่จำเป็นของโจทก์ในการแสวงหาวัตถุดิบคืออ้อยจากชาวไร่อ้อยมาเป็นปัจจัยในการผลิต จึงไม่เข้าลักษณะเป็นการประกอบกิจการเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/2 (5)

การวินิจฉัยปัญหาว่าโจทก์ทั้งสี่อุทธรณ์คัดค้านการประเมินหรือเพียงแต่อุทธรณ์เนื้อหาของหนังสือตอบข้อหารือของโจทก์ทั้งสี่ ศาลจะต้องรับฟังเจตนาและพฤติการณ์ของโจทก์ทั้งสี่และจำเลยว่า ยอมรับคำอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสี่เป็นการอุทธรณ์การประเมินที่ถูกต้องแล้วหรือไม่เพื่อประกอบการตีความเนื้อหาของเอกสารดังกล่าว อุทธรณ์ข้อนี้เป็นปัญหาข้อเท็จจริงนำไปสู่ปัญหาข้อกฎหมาย จึงถือว่าเป็นปัญหาข้อเท็จจริง แม้จำเลยจะให้การไว้ แต่เมื่อศาลภาษีอากรกลางชี้สองสถาน โดยไม่กำหนดเป็นประเด็นข้อพิพาทและจำเลยไม่คัดค้านใน 7 วัน นับแต่วันที่ศาลภาษีอากรกลางชี้สองสถาน ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 183 วรรคสาม ถือว่าสละประเด็นดังกล่าว ทั้งศาลภาษีไม่ได้วินิจฉัย ข้อเท็จจริงดังกล่าวจึงเป็นข้อที่ไม่ได้ยกขึ้นว่ากันมาโดยชอบตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีฯ มาตรา 29 ประกอบ ป.วิ.พ. มาตรา 225 วรรคหนึ่ง ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่รับวินิจฉัย
การโอนที่ดินให้บิดาโดยชอบด้วยกฎหมายโดยไม่มีค่าตอบแทน แม้ทำภายใน 5 ปี นับแต่ได้มาถือเป็นการขายก็ตาม แต่ไม่ใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร โจทก์ทั้งสี่จึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามการประเมิน และแม้จากการตรวจสอบจะพบว่าโจทก์ที่ 1 ที่ 3 และที่ 4 เคยชำระภาษีธุรกิจเฉพาะนั้น ก็ไม่เป็นเหตุให้การโอนที่ดินดังกล่าวเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร

โจทก์และ ส. ทำพิธีสมรสกันและอยู่กินกันฉันท์สามีภริยามาตั้งแต่วันที่ 1 มีนาคม 2534 ต่อมาวันที่ 6 ตุลาคม 2535 โจทก์และ ส. ซื้อที่ดินพร้อมอาคารพาณิชย์และจดจำนองไว้กับธนาคาร ระหว่างนั้นโจทก์และ ส. มีบุตรด้วยกัน 3 คน โดยทั้งหมดอาศัยอยู่ในอาคารพาณิชย์ดังกล่าวต่อมาวันที่ 4 ตุลาคม 2536 ส. ย้ายทะเบียนบ้านเข้ามาอยู่ในอาคารพาณิชย์ และวันที่ 22 เมษายน 2537 ได้จดทะเบียนสมรสกัน ต่อมาโจทก์และ ส. ได้ขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างไปเมื่อวันที่ 10 มีนาคม 2540 เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์และ ส. ใช้เป็นสถานที่อยู่อาศัยอันเป็นแหล่งสำคัญ และผู้ขายเป็นสามีภริยาโดยชอบด้วยกฎหมายอยู่กินด้วยกันมาตลอดโดยฝ่ายหนึ่งมีชื่ออยู่ในทะเบียนบ้านเป็นเวลาไม่น้อยกว่าหนึ่งปี มิใช่เป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรจึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

โจทก์ได้รับเงินค่าทดแทนที่ดินที่ถูกเวนคืนจากองค์การรถไฟฟ้ามหานครอันเป็นรายรับจากการขายที่ดินที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ เข้าลักษณะเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่ง ป.รัษฎากรประกอบพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มาตรา 3 (5) โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากฐานภาษีรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้นตามมาตรา 91/5 (6)
ฐานภาษีสำหรับการประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร คือรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น ส่วนปัญหาที่ว่าเมื่อใดจึงถือว่ามีรายรับอันทำให้เกิดความรับผิดในการเสียภาษีธุรกิจเฉพาะนั้น มาตรา 91/8 (เดิม) วรรคสอง ให้คำนวณตามวิธีการ หลักเกณฑ์และการปฏิบัติทางบัญชี ซึ่งโจทก์มีสิทธิเลือก เมื่อโจทก์เลือกปฏิบัติตามหลักเกณฑ์ใดแล้ว ให้ถือปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์เดียวกันตลอดไปเว้นแต่ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรให้เปลี่ยนแปลงได้ เมื่อโจทก์ไม่เคยรับรู้รายได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์เพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามวิธีการ หลักเกณฑ์ และการปฏิบัติทางบัญชีเป็นอย่างอื่นมาก่อน โจทก์ย่อมมีสิทธิเลือกปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 26 ทั้งการที่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเงินค่าทดแทนที่ดินที่ถูกเวนคืนโดยนำรายรับทั้งหมดรับรู้รายได้เพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในวันที่มีการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินสอดคล้องกับที่โจทก์อ้างว่าใช้หลักเกณฑ์รับรู้รายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์เมื่อโจทก์โอนความเสี่ยงและผลประโยชน์ที่มีนัยสำคัญให้แก่ผู้ซื้อแล้ว จึงถือว่าโจทก์ปฏิบัติถูกต้องตามมาตรา 91/8 วรรคสอง แล้ว
ตามข้อตกลงการวางเงินมัดจำราคาซื้อขายที่ดินระหว่างโจทก์กับบริษัท ท. แม้จะเรียกเงินจำนวน 500,000,000 บาท ที่โจทก์ได้รับจากบริษัท ท. ว่าเป็น "มัดจำ" แต่เนื้อหาสาระแห่งข้อตกลงในข้อ 2 และข้อ 3 เพียงแต่กำหนดให้คู่สัญญาต้องเจรจาตกลงกันในสาระสำคัญและรายละเอียดต่างๆ เกี่ยวกับการซื้อขายที่ดินรวม 9 โฉนดตามที่ระบุไว้ให้แล้วเสร็จภายในวันที่ 17 สิงหาคม 2542 เท่านั้นและในข้อ 3 ได้ระบุถึงผลของการที่คู่สัญญาไม่สามารถบรรลุข้อตกลงภายในกำหนดเวลาดังกล่าวข้างต้นเพียงว่าให้โจทก์คืนเงินมัดจำดังกล่าวแก่บริษัท ท. มิได้มีข้อตกลงให้ริบหรือส่งคืนเงินมัดจำ จึงมิใช่เงินที่บริษัท ท. ให้ไว้แก่โจทก์เมื่อเข้าทำสัญญาเพื่อเป็นพยานหลักฐานว่าสัญญานั้นได้ทำกันขึ้นแล้วและเป็นประกันการที่จะปฏิบัติตามสัญญานั้นที่จะเป็นมัดจำตามป.พ.พ. มาตรา 377 อีกทั้งตามข้อตกลงดังกล่าวได้ตกลงยกเว้นหลักการเกี่ยวกับผลของมัดจำที่มาตรา 378 (1) ถึง (3) กำหนดให้ส่งคืนหรือให้ริบเสียทั้งสิ้น โดยความในข้อ 3.2 ได้ระบุว่าหากคู่สัญญาไม่สามารถเจรจาตกลงกันเกี่ยวกับการซื้อขายที่ดินได้ภายในวันที่ 17 สิงหาคม 2542 โจทก์ตกลงคืนเงินมัดจำทั้งหมดให้แก่บริษัท ท. ต่อมาวันที่ 31 สิงหาคม 2542 โจทก์ก็ได้คืนเงินดังกล่าวให้แก่บริษัท ท. ไปแล้วประกอบกับโจทก์รับรู้รายได้เพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการขายอสังหาริมทรัพย์โดยเลือกปฏิบัติที่จะเสียภาษีโดยคำนวณฐานภาษีขณะที่มีการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 26 กรณีจึงถือไม่ได้ว่าโจทก์มีรายรับจากเงินมัดจำที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร

ที่ดินที่โจทก์ขายไปเป็นที่ดินแยกจากโฉนดแปลงเดียวกันคือโฉนดเลขที่ 184 เมื่อบางแปลงขายได้ราคาต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินราคาดังกล่าวตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดินโดยถือเป็นราคาตลาดในวันที่โอนได้ตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร มิใช่การใช้อำนาจตามมาตรา 49 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ตามที่โจทก์อ้างในคำฟ้องว่าเจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจตามกฎหมายแต่อย่างใด
กรณีโจทก์ลงบัญชีรับเงินสดจากการขายที่ดินจำนวน 66,492,563 บาท ไม่ปรากฏว่าโจทก์นำเงินดังกล่าวไปชำระหนี้ที่โจทก์กู้ยืมมาซึ่งต้องเสียดอกเบี้ยหรือนำไปฝากธนาคารเพื่อให้เกิดดอกเบี้ย เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นการให้กรรมการนำเงินดังกล่าวไปใช้ เข้าลักษณะเป็นการให้กู้ยืมเงินโดยไม่มีเหตุอันสมควรที่โจทก์จะไม่คิดดอกเบี้ย เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยรับจากเงินดังกล่าวได้ตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร มิใช่เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดรายรับขึ้นเองโดยผิดข้อเท็จจริงและผิดหลักการบัญชีตามที่โจทก์อ้าง
มาตรา 91/2 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติว่า "...การประกอบกิจการดังต่อไปนี้ในราชอาณาจักร ให้อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามบทบัญญัติในหมวดนี้...(5) การประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ เช่น การให้กู้ยืมเงิน ค้ำประกัน แลกเปลี่ยนเงินตรา ออก ซื้อ หรือขายตั๋วเงิน หรือรับส่งเงินไปต่างประเทศด้วยวิธีต่าง ๆ" การประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ที่จะเข้าข่ายต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจะต้องมีลักษณะทำนองเดียวกับธนาคารและจะต้องประกอบกิจการดังกล่าวโดยปกติด้วย คำว่า "โดยปกติ"ย่อมมีความหมายอยู่ในตัวว่าได้ประกอบกิจการดังกล่าวเช่นที่เคยปฏิบัติมา ตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏในสำนวนการตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาทไม่ปรากฏว่าโจทก์ให้กู้ยืมเงินโดยเรียกเอาดอกเบี้ยเป็นการหาประโยชน์จากการให้กู้ยืมเงินแต่อย่างใด และไม่ปรากฏว่าโจทก์ประกอบกิจการดังกล่าวโดยปกติในรอบระยะเวลาบัญชีก่อนๆ ดังนั้นกรณีโจทก์รับเงินจากการขายที่ดินเป็นจำนวนมาก แต่ไม่นำไปแสวงหาประโยชน์หรือไม่นำไปใช้หนี้เงินกู้ ยังถือไม่ได้ว่าโจทก์ประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจะกำหนดดอกเบี้ยจากเงินดังกล่าวถือเป็นรายรับต้องนำมาคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะหาได้ไม่ จึงต้องเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนนี้

โจทก์จดทะเบียนโอนที่ดินทั้ง 11 แปลง ของโจทก์ให้แก่วัด ถือเป็นการขายตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/1 (4) ที่ได้กระทำภายในห้าปีนับแต่วันที่โจทก์ได้มา แต่ผู้ที่โจทก์โอนที่ดินให้มีฐานะเป็นวัดตามพระราชบัญญัติคณะสงฆ์ พ.ศ.2505 และเป็นการโอนให้โดยไม่มีค่าตอบแทน ทั้งที่ดินดังกล่าวติดต่อเป็นผืนเดียวกันและอยู่ติดกับที่ดินที่ตั้งวัดใช้ในการจัดกิจกรรมของวัดและเป็นลานกีฬาของชุมชน แสดงให้เห็นถึงเจตนาของโจทก์ที่ต้องการบริจาคที่ดินเพื่อเป็นการกุศลจึงไม่ใช่การขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ

ป.รัษฎากร มาตรา 30 (2) ที่บัญญัติให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ก็เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ หากไม่ชอบด้วยกฎหมายทั้งหมดก็มีอำนาจเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น แต่ถ้าชอบด้วยกฎหมายเพียงบางส่วน ก็มีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้นได้ ฉะนั้น เมื่อศาลภาษีอากรกลางเห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายเพียงบางส่วน ศาลภาษีอากรกลางย่อมมีอำนาจแก้ไขการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ได้
ที่ดินและตึกแถวที่โจทก์ขายให้แก่บริษัท พ. เป็นที่ดินและตึกแถวที่โจทก์ให้บริษัท น. เช่า การขายที่ดินและตึกแถวดังกล่าวจึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางการค้าหรือหากำไร โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากการขายที่ดินและตึกแถว
เมื่อราคาตลาดของที่ดินมิใช่ราคาตามที่ต่างฝ่ายต่างอ้างและไม่อาจหาราคาตลาดที่ถูกต้องได้ การที่ศาลภาษีอากรกำหนดราคาตลาดของที่ดินโดยใช้ราคาเฉลี่ยระหว่างราคาขั้นต่ำ 53,924,000 บาท และราคาขั้นสูง 909,293,000 บาท เป็นเงิน 481,608,500 บาท จึงเป็นธรรมแล้ว