คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
ป.รัษฎากร ม. 77/1

ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 2 คำว่า "ผู้นำของเข้า" หมายความรวมทั้งและใช้ตลอดถึงเจ้าของหรือบุคคลอื่นซึ่งเป็นผู้ครอบครองนี้มีส่วนได้เสียชั่วขณะหนึ่งในของใด ๆ นับแต่เวลาที่นำของนั้นเข้ามาจนถึงเวลาที่ได้ส่งมอบให้ไปโดยถูกต้องพ้นจากความรักษาของพนักงานศุลกากร และคำว่า "ผู้ส่งของออก" ให้มีความหมายเป็นทำนองเดียวกันโดยอนุโลม และ ป.รัษฎากร มาตรา 77/1 (11) บัญญัติว่า "ผู้นำเข้า" หมายความว่า ผู้ประกอบการหรือบุคคลอื่นซึ่งนำเข้า ข้อเท็จจริงปรากฏว่า ฮ. ถึงแก่ความตายเมื่อวันที่ 14 มีนาคม 2547 แต่ใบขนสินค้าพิพาททั้ง 3 ฉบับ ระบุว่าวันนำเข้าสินค้าซึ่งเป็นวันหลังจาก ฮ. ถึงแก่ความตายไปแล้ว เมื่อจำเลยเป็นผู้ลงชื่อในใบขนสินค้าพิพาททั้ง 3 ฉบับ ในฐานะผู้ผ่านบัตรพิธีศุลกากร ประกอบกับตามเหตุผลประกอบคำอุทธรณ์ของจำเลยซึ่งจำเลยรับว่าเป็นผู้ดำเนินการพิธีการทางศุลกากรและตรวจปล่อย กรณีจึงถือว่าจำเลยเป็นผู้มีส่วนได้เสียชั่วขณะหนึ่งในของที่นำเข้านับแต่เวลาที่นำของนั้นเข้ามาจนถึงเวลาที่ได้ส่งมอบให้ไปโดยถูกต้องพ้นจากความรักษาของพนักงานศุลกากร ตามพฤติการณ์แห่งคดีจึงถือว่าจำเลยเป็นผู้นำของเข้า

ป.รัษฎากร มาตรา 81 (1) (ฌ) ให้ยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับการให้บริการการประกอบโรคศิลปะ การสอบบัญชี การว่าความ หรือการประกอบวิชาชีพอิสระอื่นตามที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี ทั้งนี้ เฉพาะวิชาชีพอิสระที่มีกฎหมายควบคุมการประกอบวิชาชีพอิสระนั้น โดยมิได้จำกัดว่าผู้ประกอบการที่ได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวจะต้องเป็นบุคคลธรรมดาเท่านั้น และตามบทบัญญัติดังกล่าวให้ยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับการประกอบกิจการการให้บริการการประกอบโรคศิลปะอันมีวัตถุประสงค์ถึงตัวกิจการเป็นสำคัญว่าต้องเป็นการประกอบโรคศิลปะ ดังนั้น ผู้ประกอบการที่ให้บริการการประกอบโรคศิลปะสามารถเป็นบุคคลธรรมดา คณะบุคคลหรือนิติบุคคล เมื่อโจทก์ประกอบกิจการรักษาผู้ป่วยไตวายเรื้อรังโดยการฟอกเลือดด้วยเครื่องไตเทียม ขั้นตอนการรักษาทำโดยแพทย์ผู้เชี่ยวชาญโรคไตที่เป็นผู้ได้รับใบอนุญาตเป็นผู้ประกอบโรคศิลปะจากคณะกรรมการวิชาชีพ ถือได้ว่าการฟอกเลือดด้วยเครื่องไตเทียมของโจทก์เป็นการรักษาผู้ป่วยไตวายอันเป็นการประกอบโรคศิลปะ โจทก์จึงเป็นผู้ประกอบการการให้บริการการประกอบโรคศิลปะ ได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 81 (1) (ฌ)

แม้หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ จะจัดให้มีเหตุผลของการประเมินไว้เพียงว่า โจทก์มีรายรับจากการขายที่ดินพิพาท โดยมิได้มีการยื่นแบบและชำระภาษีไว้ เจ้าพนักงานจึงประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่นตามกฎหมาย โดยมิได้จัดให้มีข้อกฎหมายที่อ้างอิง รวมทั้งข้อพิจารณาและข้อสนับสนุนในการใช้ดุลพินิจก็ตาม แต่เมื่อเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือเรื่องขอเพิ่มเติมเหตุผลในหนังสือแจ้งการประเมินซึ่งได้ระบุข้อกฎหมายที่อ้างอิง ข้อพิจารณา และข้อสนับสนุนการใช้ดุลพินิจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะโจทก์ทั้งสามก่อนสิ้นสุดกระบวนพิจารณาอุทธรณ์ หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะชอบด้วยมาตรา 41 แห่ง พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 โจทก์ทั้งสามอุทธรณ์ จำเลยมิได้ให้เหตุผลในการนำคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 มาใช้เป็นเกณฑ์ในการประเมินธุรกิจเฉพาะแก่โจทก์ทั้งสาม จำเลยต้องใช้คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.57/2538 ที่มีผลใช้บังคับในขณะที่โจทก์ทั้งสามทำหนังสือสัญญาซื้อขายที่ดินเฉพาะส่วน การที่หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะระบุถึงคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ก็เป็นการอ้างเหตุผลในการประเมินไปตามคำสั่งฉบับนี้อันเป็นการให้เหตุผลในคำสั่งทางปกครองที่ประเมินภาษีโจทก์ต้องด้วย พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 37 วรรคหนึ่งแล้ว
พฤติการณ์ที่โจทก์ทั้งสามรับโอนที่ดินพิพาทมาจากบิดาแล้วโอนให้แก่บริษัท ว. ซึ่งโจทก์ทั้งสามเป็นผู้ซื้อหุ้นเพื่อนำไปประกอบกิจการอาคารชุด ทำการโอนภายในระยะเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้มาซึ่งกรรมสิทธิ์ที่ดินพิพาท เป็นการโอนไปเพื่อแสวงหากำไรทางการค้า จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นการค้าหรือหากำไรตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/2 (6) ประกอบ พ.ร.ฎ. ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นการค้าหรือกำไร (ฉบับที่ 244) มาตรา 3 (6) ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น
ป.รัษฎากร มาตรา 91/5 ฐานภาษีสำหรับการประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) รายรับจากการประกอบกิจการคือ รายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น ซึ่งมาตรา 91/1 (1) บัญญัติความหมายของรายรับว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใดๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ และให้ความหมายของมูลค่าไว้ใน มาตรา 91/1 (2) ว่าหมายถึง ราคาตลาดของทรัพย์สินฯ ยังให้ความหมายของราคาตลาดไว้ใน มาตรา 91/1 (3) ว่าราคาที่ซื้อขายกันหรือที่คิดค่าบริการกันตามความเป็นจริงทั่วไปในขณะใดขณะหนึ่ง การที่โจทก์ทั้งสามโอนที่ดินพิพาทให้แก่บริษัท ว. เป็นการโอนที่ดินพิพาทได้จดทะเบียนจำนองประกันหนี้ที่บริษัทมีต่อบริษัท อ. เป็นการขายที่ดินโดยติดภาระจำนอง ภาระจำนองย่อมตกติดไปกับตัวทรัพย์ตาม ป.พ.พ. มาตรา 702 วรรคสองและโจทก์ทั้งสามไม่ได้นำสืบพยานหลักฐานว่าที่ดินที่โอนไปมีราคาซื้อขายกันจริงในขณะโอนเป็นเงินเท่าใด มีเหตุเชื่อว่าผู้รับโอนคิดหักราคาที่ต้องชำระแก่ผู้โอนตามมูลค่าแห่งภาระจำนองที่ตนเองต้องรับผิดตามสัญญาจำนอง ด้วยเหตุดังกล่าวจึงเชื่อได้ว่า ราคาที่ดินที่ควรซื้อขายกันจริงขณะนั้นสำหรับกรณีการขายใดติดจำนองมีราคาตามที่ผู้โอนกับผู้รับโอนชำระกันรวมกับจำนวนเงินอย่างน้อยตามวงเงินจำนองด้วย กรณีของโจทก์ทั้งสามไม่ต้องด้วย ป.รัษฎากร มาตรา 49 ทวิ
เมื่อโจทก์ทั้งสามเข้าชื่อรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินพิพาทแล้วย่อมมีหน้าที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในฐานะคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/1 วรรคสอง ที่ให้นำบทนิยามคำว่า คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลตามมาตรา 77/1 มาใช้บังคับ ซึ่งให้หมายความถึง กิจการของเอกชนที่กระทำโดยบุคคลธรรมดาตั้งแต่สองคนขึ้นไปอันมิใช่นิติบุคคล

โจทก์จำเป็นต้องมีที่ดินไว้ใช้เป็นที่ตั้งโรงงานผลิตสินค้าจำหน่ายไม่ใช่มีไว้เพื่อขาย ประกอบกับโจทก์ต้องโอนที่ดินแก่กรมทางหลวงเนื่องจากอยู่ในบริเวณที่ที่จะต้องถูกเวนคืนตาม พ.ร.บ.ว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ พ.ศ.2530 ซึ่งหากโจทก์ไม่ตกลงกับเจ้าหน้าที่ก็ต้องถูกเวนคืน ดังนั้น การที่โจทก์ยอมตกลงโอนที่ดินนั้นแก่กรมทางหลวงจึงเกิดจากสภาพบังคับดังกล่าว ไม่ใช่การโอนโดยเจตนาหรือเพื่อประโยชน์ในกิจการของโจทก์ จึงไม่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรที่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/2 (6)
โจทก์บรรยายฟ้องว่า ในส่วนเงินค่าทดแทนสำหรับสิ่งปลูกสร้างและเงินค่าทดแทนสำหรับต้นไม้นั้น เป็นเงินชดเชยความเสียหายและการขาดประโยชน์จากการที่โจทก์ไม่ได้ใช้ทรัพย์สินอีกต่อไป ไม่ใช่ค่าโอนกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ การประเมินให้โจทก์เสียภาษีจากรายรับเงินค่าทดแทนดังกล่าวเป็นการไม่ชอบและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ไม่ชอบด้วย จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นข้อพิพาทว่าการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ จึงมีประเด็นข้อพิพาทเกี่ยวกับเงินค่าทดแทนสำหรับสิ่งปลูกสร้างและต้นไม้ด้วย การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเงินค่าทดแทนสำหรับสิ่งปลูกสร้างและต้นไม้เป็นการประเมินที่ไม่ชอบและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในส่วนนี้ก็ไม่ชอบ จึงเป็นการวินิจฉัยไปตามประเด็นที่กำหนดไว้มิได้นอกฟ้องนอกประเด็น

เจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจำเลยทำการตรวจนับสินค้าตามที่ฝ่ายโจทก์นำตรวจ เพราะไม่อาจทราบได้ว่าสินค้าและวัตถุดิบของโจทก์จะเก็บไว้ที่ใดบ้าง แม้โจทก์จะอ้างว่ามีสินค้าและวัตถุดิบอยู่ครบถ้วน แต่เมื่อโจทก์มิได้นำตรวจค้นให้พบในขณะที่เจ้าพนักงานกำลังตรวจค้น ก็ต้องถือว่าสินค้าและวัตถุดิบบางส่วนที่ตรวจค้นไม่พบเป็นสินค้าที่ขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบและต้องถือว่าโจทก์ขายสินค้าและวัตถุดิบดังกล่าวไปตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77/1(8)(จ) เมื่อโจทก์ไม่ได้โต้แย้งการกำหนดราคาขายของเจ้าพนักงานในการคำนวณราคาสินค้าขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบจึงต้องฟังว่าโจทก์มีสินค้าและวัตถุดิบขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบคิดตามจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานคำนวณไว้
กรณีที่เจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์เสียภาษีอากรแล้ว โจทก์ไม่เสียภายในกำหนดต้องถือว่าเป็นภาษีอากรค้าง ซึ่งจำเลยมีอำนาจสั่งยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของโจทก์ได้นั้น การยึดย่อมหมายความรวมถึงการนำเอาเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์มาหักกลบลบหนี้กับหนี้ภาษีอากรที่โจทก์ค้างจำเลยได้ด้วย แม้ในระหว่างนั้นโจทก์จะอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ไม่ถือว่าเป็นการทุเลาการเสียภาษีอากรโดยกรณีที่โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จะได้ทุเลาการเสียภาษีอากรต่อเมื่อโจทก์ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาได้ ซึ่งคดีนี้อธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้โจทก์ทุเลาการชำระภาษีไว้ก่อนจนกว่าจะมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยมีเงื่อนไขให้โจทก์จดทะเบียนจำนองเพื่อเป็นประกันการชำระภาษีอากรตามการประเมิน โจทก์ได้จดทะเบียนจำนองที่ดินตั้งแต่วันที่ 16 มิถุนายน 2541 แล้ว โจทก์ย่อมได้รับสิทธิในการทุเลาการเสียภาษีอากรโดยยังไม่ต้องชำระภาษีอากรจนกว่าจะมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ฉะนั้น จำเลยจึงไม่มีสิทธิที่จะนำเงินจำนวน 507,493.73 บาท ไปหักกลบลบหนี้กับภาษีอากรค้าง ที่จำเลยดำเนินการหักกลบลบหนี้โจทก์ในวันที่ 12 กรกฎาคม 2542 ก่อนวันที่ 4 เมษายน 2543 ซึ่งเป็นวันที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงเป็นการไม่ชอบ

จำเลยทั้งสองซึ่งมิใช่ผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มและมิใช่ผู้มีสิทธิออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มตามกฎหมาย ได้ร่วมกันออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มของบริษัทจำกัดรวม 5 บริษัท ต่างกัน ทั้งจำเลยทั้งสองได้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มของแต่ละบริษัทดังกล่าวต่างวาระกันอีกด้วย ถือได้ว่าเป็นการกระทำต่างกรรมต่างเจตนากัน จึงเป็นความผิด 5 กรรม ต่างกัน

จำเลยทั้งสองซึ่งมิใช่ผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มและมิใช่ผู้มีสิทธิออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มตามกฎหมาย ได้ร่วมกันออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มของบริษัทจำกัดรวม 5 บริษัท ต่างกัน ทั้งจำเลยทั้งสองได้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มของแต่ละบริษัทดังกล่าวต่างวาระกันอีกด้วย ถือได้ว่าเป็นการกระทำต่างกรรมต่างเจตนากัน จึงเป็นความผิด 5 กรรม ต่างกัน

การที่โจทก์กรอกรายการยอดขายที่ต้องเสียภาษีในอัตราร้อยละ1ขาดไป1,000,000บาทนั้นเป็นกรณีที่โจทก์ในฐานะผู้ประกอบการจดทะเบียนยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วนโจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นแบบแสดงรายการภาษีเพิ่มเติมอีกครั้งหนึ่งพร้อมกับชำระภาษีถ้ามีให้ถูกต้องครบถ้วนตามประมวลรัษฎากรมาตรา83/4แต่ถ้าไม่มีจำนวนภาษีในเดือนภาษีเปลี่ยนแปลงไปผู้ประกอบการจดทะเบียนก็ยังคงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเพิ่มเติมอีกครั้งหนึ่งให้ถูกต้องโดยไม่ต้องชำระภาษีแต่อย่างใดปรากฏว่าโจทก์ส่งสินค้าประเภทเซรามิคไปขายยังต่างประเทศอันเป็นการส่งออกตามมาตรา77/1(14)โจทก์จึงเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนสำหรับการประกอบกิจการประเภทการส่งออกสินค้าที่มิใช่การส่งออกสินค้าซึ่งได้รับการยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา81(3)แต่ตามมาตรา80/1(1)กำหนดให้ใช้อัตราภาษีร้อยละ0ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มแม้โจทก์จะยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องแต่โจทก์ไม่มีจำนวนภาษีในเดือนภาษีที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มเปลี่ยนแปลงไปที่โจทก์จะต้องนำมาชำระให้ถูกต้องพร้อมกับยื่นแบบแสดงรายการภาษีเพิ่มเติมตามมาตรา83/4ดังนั้นโจทก์จึงไม่ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามมาตรา89(4)และ89/1

โจทก์ส่งสินค้าประเภทเซรามิคไปขายที่ประเทศมาเลเซียและอินโดนิเซีย อันเป็นการส่งออกตามประมวลรัษฎากรมาตรา 77/1(14) โจทก์จึงเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนสำหรับการประกอบกิจการประเภทการส่งออกสินค้าที่มิใช่การส่งออกสินค้าซึ่งได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 81(3) แต่ตามมาตรา 81/1(1) กำหนดให้ใช้อัตราภาษีร้อยละ 0 ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้โจทก์จะยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องโดยกรอกรายการยอดขายขาดไป 1,000,000 บาท แต่โจทก์ไม่มีจำนวนภาษีในเดือนภาษีที่โจทก์ยื่นเปลี่ยนแปลงไปที่โจทก์จะต้องนำมาชำระให้ถูกต้องพร้อมกับยื่นแบบแสดงรายการภาษีเพิ่มเติมมาตรา 83/4 จึงไม่ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามมาตรา 83(4) และ 89/1

โจทก์ส่งสินค้าประเภทเซรามิคไปขายที่ประเทศมาเลเซียและอินโดนิเซีย อันเป็นการส่งออกตามประมวลรัษฎากรมาตรา77/1(14)โจทก์จึงเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนสำหรับการประกอบกิจการประเภทการส่งออกสินค้าที่มิใช่การส่งออกสินค้าซึ่งได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา81(3)แต่ตามมาตรา81/1(1)กำหนดให้ใช้อัตราภาษีร้อยละ0ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มแม้โจทก์จะยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องโดยกรอกรายการยอดขายขาดไป1,000,000บาทแต่โจทก์ไม่มีจำนวนภาษีในเดือนภาษีที่โจทก์ยื่นเปลี่ยนแปลงไปที่โจทก์จะต้องนำมาชำระให้ถูกต้องพร้อมกับยื่นแบบแสดงรายการภาษีเพิ่มเติมมาตรา83/4จึงไม่ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามมาตรา83(4)และ89/1