คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
ป.รัษฎากร ม. 19

ถึงแม้โจทก์ที่ 1 และโจทก์ที่ 2 จะเป็นสามีภริยากัน และโจทก์ที่ 1 มีหน้าที่และความรับผิดชอบในการยื่นรายการและเสียภาษีตามที่ ป.รัษฎากร มาตรา 57 ตรี แต่การประเมินตาม มาตรา 20 นั้นจะต้องมีการออกหมายเรียกผู้ถูกประเมินมาทำการไต่สวนก่อนตามมาตรา 19การที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์ที่ 1 มาไต่สวนเพียงผู้เดียว จะถือเป็นการออกหมายเรียกโจทก์ที่ 2 ด้วยไม่ได้ดังนี้เจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจประเมินให้โจทก์ที่ 2 ชำระภาษีเพิ่ม การประเมินโดยอาศัยอำนาจตาม ป.รัษฎากร มาตรา 20 และมาตรา 49จะต้องเป็นกรณีที่ผู้ถูกประเมินมีเงินได้พึงประเมินเกินกว่าที่ได้ยื่นรายการไว้ เมื่อโจทก์ที่ 1 และภริยามิได้มีรายได้เพิ่มขึ้นตามจำนวนในแต่ละปีภาษีที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยอ้างจึงฟังไม่ได้ว่าโจทก์ที่ 1 ยื่นรายการเงินได้ต่ำกว่าจำนวนที่ควรต้องยื่น ดังนี้ เจ้าพนักงานของจำเลยจึงไม่อาจประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มโดยอาศัยเหตุดังกล่าว.

เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกหุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ไปให้ถ้อยคำและให้นำบัญชีและเอกสารหรือหลักฐานประกอบการลงบัญชีมาแสดงเพื่อตรวจสอบไต่สวนตาม ป.รัษฎากร มาตรา 19 ผู้แทนโจทก์ไปให้ถ้อยคำ แต่ไม่นำบัญชีและเอกสารมาให้ตรวจสอบ อ้างว่าบัญชีและเอกสารหรือหลักฐานประกอบการลงบัญชีถูกปลวกกัดกินเสียหายหมด ดังนี้ เมื่อพยานหลักฐานโจทก์รับฟังไม่ได้ดังที่กล่าวอ้างเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ หรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ตามมาตรา 71(1) ได้.

การที่เจ้าพนักงานประเมินจะประเมินภาษีโจทก์ผู้มีหน้าที่เสียภาษี โดยวิธีการตามมาตรา 49 แห่ง ป.รัษฎากรได้ จะต้องเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่สามารถทราบได้ว่าโจทก์มีรายได้และรายจ่ายที่แท้จริงเพียงใด หาใช่เพียงแต่เจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าผู้มีเงินได้มิได้ยื่นรายการเงินได้หรือยื่นรายการเงินได้ต่ำกว่าจำนวนที่ควรต้องยื่น ก็มีอำนาจกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิตามอำนาจพิเศษที่กำหนดไว้ใน มาตรา 49 โดยอนุมัติของอธิบดีกรมสรรพากรได้ทันทีไม่ดัง จะเห็นได้จากมาตรา 49 ที่ให้นำมาตรา 19 ถึง 26 มาใช้บังคับโดยอนุโลมซึ่งหมายความว่าเจ้าพนักงานประเมินจะต้องทำการตรวจสอบไต่สวนโดยวิธีการปกติตามอำนาจในมาตรา 19 และ 23 จนไม่อาจจะทราบได้ว่าผู้มีเงินได้นั้นมีรายได้และรายจ่ายที่แท้จริงเพียงใดแล้ว จึงชอบที่จะใช้อำนาจตาม มาตรา 49 ได้.

ประมวลรัษฎากรที่บัญญัติให้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อน แล้วจึงจะอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลได้นั้น เป็นบทบัญญัติที่จำกัดสิทธิในการฟ้องคดีต่อศาล จึงต้องแปลความโดยเคร่งครัด และตามมาตรา 30(2) แห่งประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ฉะนั้น โจทก์จึงอ้างเหตุอื่นเพิ่มเติมจากที่เคยอุทธรณ์ไว้ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ โจทก์ยื่นแบบรายการชำระภาษีรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่ปี 2517ถึง 2521 ไว้ต่อจำเลยที่ 1 แล้ว ต่อมาโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากรหัก ณ ที่จ่าย จำเลยที่ 2 จึงได้ออกหมายเรียกให้โจทก์ไปให้คำชี้แจงประกอบการไต่สวนตรวจสอบ พร้อมทั้งให้นำสมุดบัญชีและเอกสารหลักฐานประกอบการลงบัญชีไปตรวจสอบด้วย ดังนี้ การที่โจทก์ขอคืนเงินภาษีอากรหัก ณ ที่จ่ายเป็นจำนวนสูงถึง 2,700,000 บาทเศษ จำเลยที่ 2 ซึ่ง เป็นเจ้าพนักงานประเมิน ย่อมมีเหตุอันควรเชื่อว่า โจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ จำเลยที่ 2 ย่อมมีอำนาจออกหมายเรียกโจทก์ตามมาตรา 19 แห่งประมวลรัษฎากรได้ ดังนั้น การที่จำเลยที่ 2 ออกหมายเรียกโจทก์ไปตรวจสอบไต่สวนดังกล่าว จึงมิใช่เป็นเพียงการเรียกไปตรวจสอบเพื่อประกอบคำร้องขอคืนภาษีอากรหัก ณ ที่จ่ายตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 133(พ.ศ. 2516) ลงวันที่ 22 มีนาคม 2516แต่ประการเดียว แต่ถือได้ว่า จำเลยที่ 2 ใช้อำนาจตามมาตรา 19หมายเรียกโจทก์ไปตรวจสอบไต่สวนและได้ทราบข้อความแล้ว จำเลยที่ 2 ย่อมมีอำนาจที่จะแก้จำนวนเงินที่โจทก์ยื่นรายการไว้เดิมโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 20

โจทก์ประกอบธุรกิจขายสินค้าที่จะต้องจัดทำบัญชีตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 ในข้อ 13 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติฉบับดังกล่าว กำหนดให้ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีต้องเก็บรักษาบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไว้ ณ สถานที่ประกอบธุรกิจนั้น ถ้าจะเก็บรักษา ณ สถานที่อื่น ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีจะต้องขออนุญาตต่อสารวัตรใหญ่บัญชีหรือสารวัตรบัญชี มิฉะนั้นมีความผิดต้องรับโทษการที่โจทก์นำบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไปเก็บไว้ที่โกดังของบริษัทอื่นซึ่งมิใช่สถานที่ประกอบธุรกิจของโจทก์ ฝ่าฝืนข้อห้ามตามประกาศของคณะปฏิวัติฉบับดังกล่าว เมื่อเกิดเพลิงไหม้เป็นเหตุให้บัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีที่นำไปเก็บไว้ถูกเพลิงไหม้ โจทก์จะอ้างเอาเหตุอันเนื่องมาจากการฝ่าฝืนกฎหมายของโจทก์มาเป็นเหตุที่ไม่อาจส่งบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบตามหมายเรียกไม่ได้ แม้โจทก์จะจัดส่งเอกสารบางส่วนให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบตามหมายเรียก แต่เมื่อเอกสารต่าง ๆ ดังกล่าวนั้นไม่เพียงพอที่จะคำนวณหากำไรสุทธิเพื่อประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71(1)แห่งประมวลรัษฎากรได้

โจทก์ประกอบธุรกิจขายสินค้าที่จะต้องจัดทำบัญชีตามประกาศของคณะปฏิวัติฉบับที่ 285 ในข้อ 13 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติฉบับดังกล่าว กำหนดให้ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีต้องเก็บรักษาบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไว้ ณ สถานที่ประกอบธุรกิจนั้น ถ้าจะเก็บรักษา ณสถานที่อื่น ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีจะต้องขออนุญาตต่อสารวัตรใหญ่บัญชีหรือสารวัตรบัญชี มิฉะนั้นมีความผิดต้องรับโทษ การที่โจทก์นำบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไปเก็บไว้ที่โกดังของบริษัทอื่นซึ่งมิใช่สถานที่ประกอบธุรกิจของโจทก์ ฝ่าฝืนข้อห้ามตามประกาศของคณะปฏิวัติฉบับดังกล่าว เมื่อเกิดเพลิงไหม้เป็นเหตุให้บัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีที่นำไปเก็บไว้ถูกเพลิงไหม้ โจทก์จะอ้างเอาเหตุอันเนื่องมาจากการฝ่าฝืนกฎหมายของโจทก์มาเป็นเหตุที่ไม่อาจส่งบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบตามหมายเรียกไม่ได้
แม้โจทก์จะจัดส่งเอกสารบางส่วนให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบตามหมายเรียก แต่เมื่อเอกสารต่าง ๆ ดังกล่าวนั้นไม่เพียงพอที่จะคำนวณหากำไรสุทธิเพื่อประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71 (1)แห่งประมวลรัษฎากรได้

เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนตามป.รัษฎากร มาตรา 19 โจทก์ได้มาให้ถ้อยคำและนำหลักฐานมาแสดงต่อเจ้าพนักงานจนเจ้าพนักงานประเมินได้ทราบข้อเท็จจริงถึงเงินสดและทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์และที่อยู่ในความครอบครองของโจทก์ ตลอดจนรายจ่ายของโจทก์แล้วนำไปคำนวณหาทรัพย์สินสุทธิปลายปีของแต่ละปี ตั้งแต่ พ.ศ.2515 ถึง พ.ศ.2520ต่อจากนั้นนำไปคำนวณหาทรัพย์สินที่เพิ่มขึ้นหรือลดลงของแต่ละปีเอาไปปรับปรุงคำนวณหาเงินได้สุทธิของแต่ละปีแล้ว เจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์ยื่นรายการเงินได้ต่ำกว่าจำนวนที่ควรต้องยื่น จึงได้ขออนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของโจทก์ขึ้น ซึ่งอธิบดีกรมสรรพากรก็ได้อนุมัติแล้ว เจ้าพนักงานประเมินจึงได้แจ้งจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระเพิ่มและเงินเพิ่มที่จะต้องชำระสำหรับปี พ.ศ.2517 พ.ศ.2519 และ พ.ศ.2520 ดังกล่าวไปให้โจทก์ทราบอันเป็นการปฏิบัติครบถ้วนตามหลักเกณฑ์ที่บัญญัติไว้ใน ป.รัษฎากร มาตรา 49 แล้ว จึงเป็นการประเมินที่ชอบด้วยกฎหมาย
แม้เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์ตาม ป.รัษฎากรมาตรา 19 แล้ว ต่อมาจึงได้ดำเนินการตาม ป.รัษฎากร มาตรา 49 ในการประเมินภาษีจากโจทก์ก็ตาม ก็ไม่ทำให้การประเมินที่ชอบดังวินิจฉัยแล้วกลายเป็นการประเมินที่ไม่ชอบขึ้นได้ เพราะ ป.รัษฎากร มาตรา 19 มิได้บัญญัติห้ามไว้ว่าเมื่อออกหมายเรียกไต่สวนตามมาตรา 19 แล้ว ห้ามมิให้ดำเนินการประเมินตามมาตรา 49
เหตุที่เจ้าพนักงานประเมินจะขออนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรเพื่อให้ตนมีอำนาจกำหนดจำนวนเงินสุทธิขึ้นตาม ป.รัษฎากร มาตรา 49 นั้นนอกจากในกรณีที่ผู้มีเงินได้มิได้ยื่นรายการเงินได้แล้ว ในกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินพิจารณาเห็นว่า ผู้มีเงินได้ยื่นรายการเงินได้ต่ำกว่าจำนวนที่ควรต้องยื่นก็ขออนุมัติได้ด้วยดังที่กฎหมายมาตราดังกล่าวบัญญัติไว้ และในกรณีที่เจ้าพนักงาน-ประเมินพิจารณาเห็นว่า ผู้มีเงินได้ยื่นรายการเงินได้ต่ากว่าจำนวนที่ควรต้องยื่นนั้นเจ้าพนักงานประเมินจะได้ข้อเท็จจริงดังกล่าวมาจากผู้มีเงินได้หรือจากบุคคลภายนอกก็นำมาเป็นเหตุในการขออนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรเพื่อกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของผู้มีเงินได้ขึ้นได้ทั้งสิ้น
อุทธรณ์ของโจทก์ที่อ้างว่า ไม่ปรากฏว่าเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุที่จะอ้างได้ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 19 การออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนจึงเป็นการไม่ชอบ กับที่อุทธรณ์ขอให้ศาลงดเงินเพิ่มทั้งหมดนั้น โจทก์มิได้อ้างเหตุตามข้ออุทธรณ์ไว้ในคำฟ้องและมิได้มีคำขอให้ศาลงดเงินเพิ่มแก่โจทก์มาในคำฟ้องปัญหาที่โจทก์ยกขึ้นอุทธรณ์จึงเป็นข้อที่มิได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วแต่ในศาลชั้นต้น อีกทั้งมิใช่ปัญหาเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาจึงไม่รับวินิจฉัย

แม้เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนตามป.รัษฎากร มาตรา 19 และโจทก์ได้ให้ถ้อยคำกับแสดงหลักฐาน จนเจ้าพนักงานประเมินทราบข้อเท็จจริงเกี่ยวกับทรัพย์สินของโจทก์แล้วแต่เจ้าพนักงานประเมินกลับดำเนินการตาม มาตรา 49 ในการประเมินภาษีจากโจทก์ก็ตาม ก็ไม่ทำให้การประเมินที่ชอบแล้วกลายเป็นการประเมินที่ไม่ชอบขึ้นได้ เพราะมาตรา 19 มิได้บัญญัติห้ามไว้ว่าเมื่อออกหมายเรียกไต่สวนตามมาตรา 19 แล้ว ห้ามมิให้ดำเนินการประเมินตามมาตรา 49 เหตุที่เจ้าพนักงานประเมินจะขออนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรเพื่อให้ตนมีอำนาจกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นตาม ป.รัษฎากร มาตรา 49นั้น นอกจากในกรณีที่ผู้มีเงินได้มิได้ยื่นรายการเงินได้แล้วในกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินพิจารณาเห็นว่า ผู้มีเงินได้ยื่นรายการเงินได้ต่ำกว่าจำนวนที่ควรต้องยื่น ก็ขออนุมัติได้ด้วย ในกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินพิจารณา เห็นว่า ผู้มีเงินได้ยื่นรายการเงินได้ต่ำกว่าจำนวนที่ควรต้องยื่นนั้นเจ้าพนักงานประเมินจะได้ข้อเท็จจริงดังกล่าวมาจากผู้มีเงินได้หรือจากบุคคลภายนอกก็นำมาเป็นเหตุในการขออนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรเพื่อกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของผู้มีเงินได้ขึ้นได้ทั้งสิ้นป.รัษฎากร มาตรา 49 มิได้มีข้อจำกัดไว้ว่าจะต้องได้ข้อเท็จจริงมาจากบุคคลภายนอกเท่านั้น หรือจะนำข้อเท็จจริงที่ได้จากผู้มีเงินได้มาเป็นเหตุในการขออนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรในการกำหนดเงินได้สุทธิขึ้นมาไม่ได้.

ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2515 ถึง 2519 สรรพากรจังหวัดขอนแก่นได้เคยตรวจสอบบัญชีและประเมินให้โจทก์เสียภาษีอากรเพิ่มเติมมาแล้วครั้งหนึ่ง เมื่อในระยะเวลา 5 ปี เจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต 4 ซึ่งมีอำนาจจัดเก็บภาษีอากรในระดับเขตครอบคลุมอำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจังหวัดขอนแก่น ตรวจพบว่าโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วน สำหรับรอบระยะเวลาบัญชี พ.ศ. 2517ถึง 2519 เจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต 4 ย่อมมีอำนาจแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มได้ โดยอาศัยอำนาจตามป.รัษฎากร มาตรา 19,20 โจทก์จ่ายเงินค่าจ้างให้ลูกจ้างโจทก์โดยมิได้หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายไว้ เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับค่าจ้างที่จ่ายให้แก่ลูกจ้างของโจทก์ในอัตราร้อยละ 3 ของเงินที่จ่ายโดยโจทก์ยินยอมและไม่ปรากฏว่าการคำนวณตามที่โจทก์ยินยอม โจทก์ต้องชำระภาษีหัก ณ ที่จ่ายเกินกว่าความเป็นจริงตามที่กฎหมายกำหนด โจทก์จะมาอ้างภายหลังว่าการคำนวณภาษีด้วยวิธีดังกล่าวไม่ถูกต้องย่อมไม่ได้ การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวชอบแล้ว.

เจ้าพนักงานประเมินท้องที่จังหวัดขอนแก่นเคยตรวจสอบบัญชีและประเมินให้โจทก์เสียภาษีอากรเพิ่มมาแล้ว ต่อมาภายใน 5 ปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต 4ซึ่งมีอำนาจจัดเก็บภาษีอากรในระดับเขต ครอบคลุมอำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจังหวัดขอนแก่นตรวจพบว่าโจทก์เสียภาษีไม่ครบถ้วน ดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินท้องที่สรรพากรเขต 4 ชอบที่จะแจ้งประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มขึ้นได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 19,20 ข้อความตามมาตรา 19 ตอนต้นที่ว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้" นั้นหาได้เป็นบทห้ามมิให้เจ้าพนักงานประเมินผู้มีอำนาจทำการเรียกตรวจสอบซ้ำอีก ดังที่โจทก์ฎีกาไม่ ในชั้นไต่สวนภาษีอากรโจทก์ไม่มีหลักฐานประกอบการคำนวณเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายมาให้ตรวจ แต่โจทก์ยินยอมให้เจ้าพนักงานประเมินคิดคำนวณภาษีหัก ณ ที่จ่ายเป็นการเหมาจ่ายในอัตราร้อยละ 3 ของเงินได้ของลูกจ้างโจทก์ (ตามมติของคณะกรรมการพิจารณาภาษีอากร (กพอ.) ครั้งที่ 1/2518) เช่นนี้ โจทก์จะมาอ้างภายหลังว่า การคำนวณภาษีด้วยวิธีนี้ไม่ถูกต้องไม่ได้ โจทก์อ้างว่าไม่อาจนำสมุดบัญชีและเอกสารการลงบัญชีของตนไปแสดงต่อเจ้าพนักงานประเมินได้เพราะถูกน้ำพัดเสียหายไปแล้วเมื่อข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ตามข้ออ้างของโจทก์ กรณีจึงเป็นเรื่องที่โจทก์ไม่นำบัญชีเอกสารหรือหลักฐานอื่นมาให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวน เจ้าพนักงานย่อมมีอำนาจที่จะประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตราร้อยละ 2 สำหรับรอบระยะบัญชีปีพ.ศ. 2517-2519 และร้อยละ 5 สำหรับรอบระยะบัญชีปี พ.ศ. 2520ได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71(1).