คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
ป.รัษฎากร ม. 23

บทบัญญัติแห่ง ป.รัษฎากร มิได้ห้ามเจ้าพนักงานประเมินแก้ไขการออกหมายเรียกที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ เจ้าพนักงานประเมินยกเลิกหมายเรียกฉบับเดิมและออกหมายเรียกฉบับใหม่ เพราะเห็นว่าหมายเรียกฉบับเดิมมีข้อบกพร่องเนื่องจากไม่ครอบคลุมถึงการไต่สวนในส่วนภาษีอากรที่โจทก์ไม่ยื่นรายการ มิใช่เพราะการเรียกตรวจสอบตามหมายเรียกฉบับเดิมได้เสร็จสิ้นลงแล้ว จึงถือไม่ได้ว่าเป็นการออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนซ้ำกับปีที่เคยออกหมายเรียกไปแล้ว เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจแก้ไขโดยยกเลิกหมายเรียกฉบับเดิมและออกหมายเรียกฉบับใหม่อีกครั้ง เพื่อสั่งให้โจทก์นำบัญชีหรือพยานหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องการจำหน่ายเงินกำไรมาแสดงได้ตามมาตรา 23
เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรโจทก์พร้อมขออนุมัติขยายระยะเวลาการออกหมายเรียกเนื่องมีเหตุอันควรสงสัยว่าโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงอากร ซึ่งผู้อำนวยการสำนักบริหารธุรกิจขนาดใหญ่ ปฏิบัติราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร ได้อนุมัติให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบตามมาตรา 19 แห่ง ป.รัษฎากร แล้ว โดยบทบัญญัติดังกล่าวมิได้กำหนดว่าเจ้าพนักงานประเมินจะต้องขออนุมัติขยายเวลาการออกหมายเรียกภายในระยะเวลา 2 ปี และคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรที่อนุมัติให้ขยายเวลาออกหมายเรียกดังกล่าวเป็นเพียงการสั่งการภายในส่วนราชการ ยังไม่มีผลเป็นการสร้างนิติสัมพันธ์ระหว่างกรมสรรพากรและผู้ยื่นรายการที่จะทำให้ผู้ยื่นรายการมีหน้าที่ต้องชำระภาษีอากร จึงไม่ถือเป็นคำสั่งทางปกครองที่จะต้องแจ้งให้โจทก์ทราบ การที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2543 เกินกว่า 2 ปี แต่ไม่เกิน 5 ปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการจึงชอบแล้ว
ส่วนการออกหมายเรียกสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2544 เจ้าพนักงานประเมินได้ขออนุมัติขยายระยะเวลาการออกหมายเรียกและออกหมายเรียกใหม่ ซึ่งได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรแล้ว แม้จะเป็นการอนุมัติภายหลังจากที่โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่เจ้าพนักงานประเมินก็ได้ยกเลิกการประเมินภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว ซึ่งเป็นผลมาจากการตรวจสอบตามหมายเรียกเดิมนี้ไปด้วย และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็มีมติให้จำหน่ายคำอุทธรณ์แล้ว ต้องถือเสมือนไม่มีการประเมินที่จะทำให้เสียหายแก่โจทก์ ทั้งโจทก์ยังคงมีสิทธิที่จะอุทธรณ์การประเมินครั้งใหม่ตามหมายเรียกฉบับใหม่ต่อไป การออกหมายเรียกตรวจสอบใหม่ของเจ้าพนักงานประเมินสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2544 เกินกว่า 2 ปี แต่ไม่เกิน 5 ปี นับแต่วันที่ได้ยื่นรายการจึงชอบแล้วเช่นกัน
ส่วนกรณีจำหน่ายเงินกำไรนั้น เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยออกหมายเรียกและทำการประเมินตามมาตรา 23 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นกรณีไม่มีกำหนดเวลาในการออกหมายเรียก การออกหมายเรียกตรวจสอบในส่วนนี้จึงชอบแล้ว
ข้อที่โจทก์หยิบยกอ้างว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังมิได้วินิจฉัยเป็นเพียงเหตุผลข้ออื่นและรายละเอียดที่โจทก์กล่าวอ้างเพิ่มเติมจากเดิมเพื่อสนับสนุนคำอุทธรณ์ฉบับเดิม เมื่อคำวินิจฉัยอุทธรณ์เพียงพอที่จะเข้าลักษณะเป็นเหตุผลแห่งการวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว แม้เหตุผลจะแตกต่างจากข้ออ้างของโจทก์ แต่ก็เป็นการโต้แย้งในประเด็นเรื่องเดียวกันซึ่งเหตุผลย่อมแตกต่างกันไป ถือได้ว่าเป็นการวินิจฉัยโดยจัดให้มีเหตุผลตามมาตรา 37 วรรคหนึ่ง แห่ง พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 แล้ว
พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ.2505 มาตรา 3 บัญญัติให้ยกเว้นภาษีอากรตาม ป.รัษฎากร แก่บุคคลตามสัญญาว่าด้วยการเว้นการเก็บภาษีซ้อนที่รัฐบาลไทยได้ทำไว้หรือจะได้ทำกับรัฐบาลต่างประเทศ ซึ่งอนุสัญญาระหว่างรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรไทยกับรัฐบาลแห่งสาธารณรัฐฝรั่งเศสเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนและการป้องกันการเลี่ยงการรัษฎากรในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้ ข้อ 7 วรรคหนึ่ง ระบุว่า เงินได้ที่จะต้องเสียภาษีในประเทศไทย จะต้องเป็นเงินได้ที่เกิดจากการประกอบธุรกิจในประเทศไทยโดยผ่านสถานประกอบการถาวร อีกทั้งจะต้องเก็บจากกำไรเพียงเท่าที่พึงถือว่าเป็นของสถานประกอบการถาวรนั้นเท่านั้น โจทก์และกิจการร่วมค้าทำสัญญากับบริษัท ท. เพื่อการวิศวกรรม ออกแบบ และการติดตั้ง เคเบิลใยแก้วในโครงการส่วนขยายโครงข่ายสื่อสัญญาณสำหรับชุดเคเบิลใยแก้วนำแสง ซึ่งได้ลงนามในสัญญาที่ทำไว้ฉบับเดียวกัน และเมื่อพิจารณาข้อสัญญาดังกล่าวเป็นลักษณะของการจ้างทำของจนสำเร็จที่ตกลงให้ผู้รับจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระ ไม่มีข้อความตอนใดระบุให้เห็นชัดแจ้งว่าคู่สัญญามีเจตนาแยกเป็นสัญญาซื้อขายสัมภาระและสัญญาจ้างทำของออกจากกัน แม้การจัดหาเคเบิลใยแก้วเป็นกิจกรรมที่เกิดขึ้นในต่างประเทศ เนื่องจากสินค้าผลิตจากโรงงานในต่างประเทศของโจทก์ เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า การจัดหาเคเบิลใยแก้วของโจทก์เป็นส่วนหนึ่งของการประกอบธุรกิจรับจ้างทำของในประเทศไทย ค่าเคเบิลใยแก้วจึงเป็นรายได้จากการประกอบธุรกิจในประเทศไทย และปรากฏจากสัญญาว่า โจทก์มีสำนักงานในประเทศไทย มี บ. ผู้จัดการทั่วไปเป็นผู้แทน สำนักงานโจทก์โดย บ. ได้เข้าไปมีส่วนร่วมตั้งแต่การเจรจาต่อรองทำสัญญารายพิพาทด้วย จึงเข้าลักษณะที่โจทก์มีสถานประกอบการถาวรประเภท ค) สำนักงาน ตามข้อ 5 แห่งอนุสัญญาฉบับดังกล่าวแล้ว นอกจากนี้สาขาโจทก์ในประเทศไทยอันเป็นสถานประกอบการถาวรประเภท ข) สาขา ตามข้อ 5 แห่งอนุสัญญาฉบับดังกล่าว ยังได้เข้าดำเนินการในส่วนการรับจ้างติดตั้งทั้งหมด ซึ่งถือเป็นการประกอบธุรกิจตามสัญญาเดียวกันที่ไม่อาจแบ่งแยกได้ เมื่อโจทก์ซึ่งเป็นวิสาหกิจที่ประกอบธุรกิจในประเทศไทยโดยผ่านทางสถานประกอบการถาวรซึ่งตั้งอยู่ในประเทศไทย กำไรของวิสาหกิจจึงย่อมต้องเสียภาษีในประเทศไทย ตามข้อ 7 แห่งอนุสัญญาฉบับดังกล่าว
เจ้าพนักงานประเมินเรียกให้สาขาโจทก์ในประเทศไทยส่งเอกสารเกี่ยวกับต้นทุนสินค้าที่โจทก์นำเข้ามาประกอบธุรกิจในประเทศไทยเพื่อตรวจสอบภาษีที่จะต้องเสียในนามโจทก์ แต่โจทก์มิได้ส่งเอกสารหลักฐานเกี่ยวกับต้นทุนสินค้าเคเบิลใยแก้วให้แก่เจ้าพนักงานประเมิน ย่อมทำให้เจ้าพนักงานตรวจสอบไม่สามารถคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีพิพาทในส่วนการจัดหาเคเบิลใยแก้วได้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีเหตุที่จะนำบทบัญญัติมาตรา 71 (1) มาใช้บังคับโดยอนุโลมตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 66 วรรคสอง แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนที่เจ้าหน้าที่ผู้มีอำนาจของรัฐผู้ทำสัญญาอาจแลกเปลี่ยนข้อสนเทศอันจำเป็นแก่การปฏิบัติการตามอนุสัญญาและตามกฎหมายภายในเกี่ยวกับภาษีอากรตามข้อ 26 แห่งอนุสัญญาภาษีซ้อนฉบับดังกล่าวก็ไม่เป็นการลบล้างอำนาจของเจ้าพนักงานประเมินที่มีอยู่ตามมาตรา 66 วรรคสอง ประกอบมาตรา 71 (1) ไปได้ และแม้ตามอนุสัญญาภาษีซ้อน จะไม่มีข้อบทใดกำหนดให้ประเมินภาษีโดยวิธีการตามมาตรา 71 (1) แต่อนุสัญญาฉบับดังกล่าวก็มิได้มีข้อบทใดกำหนดให้ใช้วิธีการแบ่งผลกำไรทั้งสิ้นของวิสาหกิจไปยังสถานประกอบการถาวรหรือวิธีการคำนวณอย่างอื่นในกรณีที่ไม่สามารถคำนวณกำไรสุทธิได้ไว้เป็นการเฉพาะ จึงย่อมนำบทบัญญัติใน ป.รัษฎากร มาใช้บังคับแก่กรณีได้เท่าที่ไม่ขัดกับส่วนอื่นของอนุสัญญาภาษีซ้อนฉบับดังกล่าว ประกอบกับโจทก์ก็มิได้นำสืบพิสูจน์ว่ากำไรสุทธิของโจทก์ในความเป็นจริงมีจำนวนน้อยกว่าภาษีที่ประเมินตามมาตรา 71 (1) การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้อำนาจประเมินกำไรสุทธิโจทก์ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายตามมาตรา 66 วรรคสอง ประกอบมาตรา 71 (1) จึงถูกต้องและเหมาะสมแล้ว
กำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่ง ป.รัษฎากร คือกำไรสุทธิที่คำนวณจากรายได้รายจ่ายจากกิจการทุกส่วนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น ๆ มิใช่แยกคำนวณเป็นรายกิจการไป โจทก์จึงชอบที่ต้องจะคำนวณกำไรขาดทุนสุทธิจากรายได้รายจ่ายของการจัดหาเคเบิลใยแก้วรวมกันไปกับการรับจ้างทำของด้วย และเมื่อรายได้ในส่วนการจัดหาเคเบิลใยแก้วของโจทก์เป็นกรณีที่ไม่สามารถคำนวณกำไรสุทธิได้ กรณีก็ย่อมถือได้ว่ารายได้ทั้งหมดของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาทนั้นไม่สามารถจะคำนวณกำไรสุทธิได้ไปด้วย เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับทั้งหมดของรอบระยะเวลาบัญชีพิพาท ตามมาตรา 66 วรรคสอง ประกอบมาตรา 71 (1) ซึ่งการประเมินตามมาตรา 71 (1) นี้ ไม่คำนึงว่ารายรับส่วนหนึ่งส่วนใดของรอบระยะเวลาบัญชีจะมีกำไรหรือขาดทุน ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินจึงต้องนำยอดรายรับจากการรับจ้างทำของในรอบระยะเวลาบัญชีพิพาทที่โจทก์อ้างว่าขาดทุนมารวมเป็นฐานรายรับในการประเมินภาษีตามมาตรา 71 (1) ด้วยหาใช่ต้องแยกกิจการรับจ้างทำของออกมาคำนวณรายได้หักด้วยรายจ่ายดังที่โจทก์อ้าง
คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินใช้อำนาจประเมินภาษีตาม ป.รัษฎากร มาตรา 71 (1) ย่อมต้องถือว่าโจทก์ไม่มีสิทธิเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีพิพาทโดยคำนวณจากยอดกำไรสุทธิ แต่ต้องเสียโดยคำนวณจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ในอัตราร้อยละ 5 ซึ่งกรณีเช่นนี้เป็นการเสียภาษีโดยไม่คำนึงถึงรายจ่ายใด ๆ ดังนั้นโจทก์จึงไม่อาจนำรายจ่ายซึ่งโจทก์อ้างว่าเป็นค่าใช้จ่ายในการบริหารและการจัดการทั่วไป ตามที่ระบุไว้ในมาตรา 7 วรรคสาม แห่งอนุสัญญาภาษีซ้อนฉบับดังกล่าวมาหักจากยอดรายรับได้
โจทก์ต้องคำนวณกำไรขาดทุนสุทธิจากรายได้รายจ่ายของการจัดหาเคเบิลใยแล้วรวมกันไปกับการรับจ้างทำของด้วย แม้โจทก์จะอ้างว่าการรับจ้างทำของจะมีผลขาดทุนก็ตาม แต่เมื่อรวมกับการจัดหาเคเบิลใยแก้วซึ่งไม่สามารถคำนวณกำไรหรือขาดทุนได้แล้ว กรณีไม่อาจจะรับฟังเป็นยุติได้ว่าโจทก์ไม่มีเงินกำไรในรอบระยะเวลาบัญชีพิพาท เงินที่โจทก์ได้รับจากบริษัท ท. จึงมิใช่เฉพาะส่วนที่เป็นเงินค่าต้นทุนเคเบิลใยแก้วเท่านั้น แต่เป็นเงินที่เป็นส่วนของเงินกำไรหรือถือได้ว่าเป็นเงินกำไรรวมอยู่ด้วย โจทก์จึงต้องเสียภาษีในจำนวนเงินกำไรที่จำหน่ายนั้นตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากร
การที่โจทก์ชำระภาษีไม่ถูกต้องเนื่องมาจากโจทก์ไม่พิสูจน์ต้นทุนสินค้าและกำไรของโจทก์ซึ่งเป็นเรื่องที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้ว เป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินไม่สามารถคำนวณกำไรสุทธิที่แท้จริงของโจทก์ได้ จึงต้องใช้การประเมินโดยวิธีอื่น แล้วโจทก์ก็อาศัยบทบัญญัติอนุสัญญาภาษีซ้อนมาเป็นข้อโต้แย้งการประเมินเพื่อจะไม่ต้องเสียภาษี อันเป็นลักษณะของการพยายามปกปิดจำนวนเงินกำไรที่แท้จริง และหาทางตีความสัญญารายพิพาทไปในทางที่จะนำบทบัญญัติอนุสัญญาภาษีซ้อนมาใช้อ้างเพื่อประโยชน์แก่ตน นอกจากนี้จำนวนเงินภาษีที่โจทก์ชำระไม่ถูกต้องดังกล่าวก็เป็นจำนวนสูงมาก และยังเป็นเวลาต่อเนื่องกันหลายรอบระยะเวลาบัญชี จึงไม่มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์

ป.รัษฎากร มาตรา 23 ซึ่งอยู่ในหมวด 2 ใช้ในกรณีที่ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น แต่เจ้าพนักงานประเมินประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ โดยอาศัยอำนาจตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/15 (1), 91/16 (1) และ 91/21 (6) เป็นการใช้อำนาจตามบทบัญญัติโดยเฉพาะที่อยู่ในหมวด 5 ว่าด้วยภาษีธุรกิจเฉพาะ ซึ่งมีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นแตกต่างจากบทบัญญัติของ ป.รัษฎากร มาตรา 23 กรณีจึงไม่ต้องนำ ป.รัษฎากร มาตรา 23 และ 24 อันเป็นบททั่วไปมาใช้บังคับ

ป.รัษฎากร มาตรา 23 ใช้ในกรณีที่ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น แต่การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าวเป็นการประเมินโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 91/15 (1), 91/16 (1), 91/21 (6) เป็นการใช้อำนาจตามบทบัญญัติเฉพาะที่อยู่ในหมวด 5 ว่าด้วยภาษีธุรกิจเฉพาะ ซึ่งมีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นแตกต่างจากบทบัญญัติของมาตรา 23 กรณีจึงไม่ต้องนำมาตรา 23 และ 24 อันเป็นบททั่วไปมาใช้บังคับ

ป.รัษฎากร ลักษณะ 2 ภาษีอากรฝ่ายสรรพากร หมวด 2 วิธีการเกี่ยวแก่ภาษีอากรประเมิน มาตรา 15 บัญญัติว่า เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในหมวดต่างๆ แห่งลักษณะนี้ ให้ใช้บทบัญญัติในหมวดนี้บังคับแก่การภาษีอากรประเมินทุกประเภท ดังนั้น มาตรา 23 ซึ่งอยู่ในหมวด 2 นี้ จึงใช้ในกรณีที่ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์โดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 91/15 (1), 91/16 (1), 91/21 (6) เป็นการใช้อำนาจตามบทบัญญัติโดยเฉพาะที่อยู่ในหมวด 5 ว่าด้วยภาษีธุรกิจเฉพาะ ซึ่งมีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นแตกต่างจากบทบัญญัติของมาตรา 23 กรณีจึงไม่ต้องนำมาตรา 23 และ 24 อันเป็นบททั่วไปมาใช้บังคับแก่การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์

เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกสำหรับการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาครึ่งปีของปีภาษี 2539 เกินกำหนดเวลา 2 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีไม่ชอบด้วย ป.รัษฎากร มาตรา 19 การประเมินจึงไม่ชอบด้วยกฎหมายต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ปลดภาษีดังกล่าว มีผลทำให้เงินจำนวนดังกล่าวเป็นจำนวนภาษีที่โจทก์ยังไม่ได้ชำระให้ถูกต้องและเป็นจำนวนเงินของภาษีปี 2539 เต็มปี ซึ่งโจทก์มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงมีอำนาจออกหมายเรียกและทำการประเมินตาม ป.รัษฎากร มาตรา 23 และ 24 ซึ่งไม่มีกำหนดเวลาในการออกหมายเรียก เมื่อสิทธิเรียกร้องของรัฐที่จะเรียกเอาค่าภาษีอากรมีกำหนดอายุความ 10 ปี ตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31 และเจ้าพนักงานประเมินได้กระทำภายในกำหนดเวลาดังกล่าว การประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเต็มปีภาษีสำหรับปีภาษี 2539 จึงรวมถึงจำนวนเงินได้พึงประเมินเต็มปีภาษีที่โจทก์ยังมิได้นำมารวมคำนวณและชำระภาษีสำหรับปีภาษี 2539 ด้วย การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์คิดภาษีให้ถูกต้องตามกฎหมายโดยมิได้เอาเงินได้อื่นมารวมคำนวณเพื่อเรียกเก็บภาษีและมิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มเติมในประเด็นข้ออื่นจึงชอบแล้ว
ป.รัษฎากร มาตรา 91/21(5) ให้นำบทบัญญัติเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนอำนาจเจ้าพนักงานประเมินเฉพาะมาตรา 88/3, 88/4 และ 88/5 มาใช้บังคับโดยอนุโลม โดยมิได้บัญญัติให้นำมาตรา 88/6 ในเรื่องกำหนดเวลาการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มมาใช้บังคับด้วย จึงไม่อาจนำกำหนดเวลาการประเมินของภาษีมูลค่าเพิ่มมาใช้แก่กรณีของโจทก์ และตามมาตรา 88/4 เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบไต่สวนได้โดยไม่มีกำหนดเวลาบังคับ อำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่อยู่ในบังคับของ ป.รัษฎากร มาตรา 19 ซึ่งเป็นบททั่วไป
เมื่อ ป.พ.พ. มาตรา 193/31 กำหนดให้สิทธิเรียกร้องของรัฐที่จะเรียกเอาค่าภาษีอากรมีกำหนดอายุความ 10 ปี ดังนั้น นับตั้งแต่วันครบกำหนดที่โจทก์ต้องยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีมกราคม 2539 ซึ่งเป็นเดือนแรกที่มีปัญหาพิพาทจนถึงวันที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์ยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปี สิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเอาภาษีธุรกิจเฉพาะยังไม่ขาดอายุความ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์ได้

ปัญหาเรื่องการออกหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินเป็นไปโดยชอบด้วย ป.รัษฎากร มาตรา 19 หรือไม่ เป็นปัญหาเกี่ยวกับอำนาจในการประเมินภาษีอากรว่าชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ซึ่งเป็นข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน แม้โจทก์มิได้ยกขึ้นโต้แย้งในชั้นอุทธรณ์การประเมิน ก็มีอำนาจยกขึ้นในชั้นพิจารณาของศาลได้
ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย และภาษีเงินได้นิติบุคคลหัก ณ ที่จ่าย นั้น เมื่อเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์หักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งไม่ถูกต้องครบถ้วน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินให้โจทก์ในฐานะผู้จ่ายเงินรับผิดในส่วนที่ขาดได้โดยอาศัยอำนาจตาม ป.รัษฎากร มาตรา 54 วรรคหนึ่ง และมาตรา 54 วรรคหนึ่ง ประกอบมาตรา 70 โดยเจ้าพนักงานประเมินอาจส่งหนังสือแจ้งให้โจทก์ส่งพยานหลักฐานอันควรแก่เรื่องเพื่อตรวจสอบการหักภาษี ณ ที่จ่ายได้ตามที่เห็นสมควรตาม ป.รัษฎากร มาตรา 51 ซึ่งเป็นบทบัญญัติโดยเฉพาะอยู่แล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับต้องออกหมายเรียกภายในระยะเวลาและโดยเงื่อนไขตามมาตรา 19 ส่วนกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล (ครึ่งปี) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2537 และปี 2538 นั้น โจทก์มีหน้าที่ยื่นรายการเพื่อชำระภาษีจากจำนวนกึ่งหนึ่งของประมาณการกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นตาม ป.รัษฎากร มาตรา 67 ทวิ ซึ่งหากโจทก์ไม่ยื่นรายการหรือยื่นรายการโดยแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 เจ้าพนักงานประเมินอาจประเมินให้ชำระภาษีพร้อมเงินเพิ่มได้ทันทีเมื่อพ้นกำหนดยื่นรายการหรือเมื่อโจทก์ยื่นชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีนั้นตาม ป.รัษฎากร มาตรา 67 ตรี โดยไม่จำต้องออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนตรวจสอบตามมาตรา 19 และ 23 แต่อย่างใด
ในชั้นอุทธรณ์การประเมิน โจทก์อ้างว่าได้หักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ณ ที่จ่ายให้ถูกต้องและนำส่งครบถ้วนแล้วแต่โจทก์ไม่มีพยานหลักฐานมาแสดงต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อโจทก์อ้างในคำฟ้องว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบเพราะโจทก์ได้หักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ณ ที่จ่ายถูกต้องและนำส่งครบถ้วนตามกฎหมายแล้ว โจทก์จึงมีสิทธินำพยานหลักฐานเกี่ยวกับเงินสมทบจ่ายเข้ากองทุนประกันสังคมของเจ้าพนักงานของโจทก์มาแสดงว่าได้หักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ณ ที่จ่ายและนำส่งถูกต้องครบถ้วนแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางไม่รับวินิจฉัยไม่ชอบ แต่ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นสมควรวินิจฉัยไปโดยไม่ย้อนสำนวนให้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยก่อน โดยโจทก์มี ป. ผู้รับมอบอำนาจโจทก์ และ ล. เจ้าหน้าที่ฝ่ายบัญชีและการเงินเบิกความว่า โจทก์ได้นำส่งเงินสมทบจ่ายเข้ากองทุนประกันสังคมของพนักงานโจทก์ตลอดมา ปรากฏตามรายชื่อผู้ประกันตน ซึ่งโจทก์อ้างว่าเป็นพนักงานของโจทก์และโจทก์นำส่งเงินสมทบจ่ายเข้ากองทุนประกันสังคมแล้ว แต่ปรากฏว่า ใบเสร็จรับเงินของสำนักงานประกันสังคมไม่ได้แสดงรายการว่าเป็นเงินสมทบของผู้ประกันตนคนใด เป็นพนักงานของโจทก์หรือไม่ และพยานโจทก์ก็มิได้นำสืบอธิบายรายละเอียดให้เห็นได้ว่าหลักฐานการนำส่งเงินสมทบจ่ายเข้ากองทุนประกันสังคมดังกล่าวตรงกับรายชื่อพนักงานของโจทก์ตามแบบที่ยื่นรายการภาษีหัก ณ ที่จ่าย ภ.ง.ด. 1 และ ภ.ง.ด. 1 ก การที่เจ้าพนักงานประเมินนำมาประเงินภาษีโจทก์เพิ่มแต่อย่างใด พยานหลักฐานของโจทก์จึงยังไม่อาจรับฟังได้ดังที่โจทก์อ้าง
ในชั้นตรวจสอบไต่สวนและชั้นพิจารณาอุทธรณ์ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินให้โจทก์รับผิดตาม ป.รัษฎากร มาตรา 70 ซึ่งบัญญัติว่า บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทยแต่ได้รับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (2) (3) (4) (5) หรือ (6) ที่จ่ายจากหรือในประเทศไทย ให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นเสียภาษีโดยให้ผู้จ่ายหักภาษีเงินได้พึงประเมินที่จ่ายตามอัตราภาษีเงินได้สำหรับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลแล้วนำส่งอำเภอท้องที่พร้อมกับยื่นรายการตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเจ็ดวันนับแต่วันสิ้นเดือนของเดือนที่จ่ายเงินได้พึงประเมินนั้น โดยบัญชีอัตราภาษีเงินได้สำหรับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลกำหนดอัตราภาษีตามมาตรา 70 ยกเว้นเฉพาะกรณีการจ่ายเงินได้พึงประเมินมาตรา 40 (4) (ข) ไว้ร้อยละ 15 ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์ต้องชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลหัก ณ ที่จ่าย สำหรับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (3) (4) (ก) (6) ที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทยในอัตราร้อยละ 15 จึงชอบแล้ว ที่โจทก์อ้างว่าคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.8/2528 เรื่อง การหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย กรณีจ่ายเงินค่าจ้างทำของให้แก่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ กำหนดให้โจทก์หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย เพียงร้อยละ 5 นั้น คำสั่งดังกล่าวใช้สำหรับการจ่ายเงินให้แก่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศที่ประกอบกิจการในประเทศไทย แต่โจทก์ก็มิได้ยกขึ้นอ้างในคำฟ้องและทางนำสืบว่าบริษัทต่างประเทศดังกล่าวประกอบกิจการในประเทศไทย คงเพิ่งมายกขึ้นอ้างในชั้นอุทธรณ์ จึงเป็นข้อที่มิได้ขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลภาษีอากรกลางตาม ป.วิ.พ. มาตรา 225 วรรคหนึ่ง ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรฯ มาตรา 29 ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่รับวินิจฉัยในส่วนนี้
โจทก์ไม่ได้ยื่นรายการซึ่งจำเป็นต้องใช้ในการคำนวณภาษีพร้อมด้วยบัญชีงบดุล บัญชีทำการและบัญชีกำไรขาดทุน บัญชีรายรับและรายจ่าย หรือบัญชีรายรับก่อนหักรายจ่ายที่มีบุคคลตามมาตรา 3 สัตต ตรวจสอบและรับรองในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวตามมาตรา 68 และ 69 ทั้งได้ความจากทางนำสืบของจำเลยว่าโจทก์ไม่นำส่งสมุดบัญชีและเอกสารประกอบการบันทึกบัญชีหรือเอกสารใดๆ ที่เพียงพอจะแสดงให้รู้ว่าโจทก์มีรายได้และรายจ่ายจำนวนใด จึงไม่อาจคำนวณหากำไรสุทธิและขาดทุนสุทธิเพื่อประเมินภาษีตามวิธีปกติได้ การที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ หรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายใดๆ ของรอบระยะเวลาบัญชีแล้วแต่อย่างใดจะมากกว่า จึงชอบด้วย ป.รัษฎากร มาตรา 71 (1) โดยมิต้องคำนึงว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีดังที่โจทก์อุทธรณ์หรือไม่
โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ครึ่งปี) (ภ.ง.ด. 51) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2537 ถึง 2539 โดยแสดงผลขาดทุนสุทธิทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชี แต่โจทก์ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด. 50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว การที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลโจทก์ทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ หรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายใดๆ ของรอบระยะเวลาบัญชีแล้วแต่อย่างใดจะมากกว่าตามมาตรา 71 (1) แห่ง ป.รัษฎากร เมื่อได้จำนวนภาษีที่ต้องชำระแล้วจึงคำนวณกลับเป็นกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นๆ ซึ่งปรากฏว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ครึ่งปี) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2537 ถึง 2539 โดยแสดงผลขาดทุนสุทธิอันเป็นการประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิดังกล่าวโดยไม่มีเหตุสมควร การที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินให้โจทก์รับผิดเสียเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นๆ จึงชอบแล้ว ส่วนรอบระยะเวลาบัญชีปี 2540 นั้นโจทก์ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ครึ่งปี) โจทก์จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น ทั้งนี้ ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 67 ตรี วรรคหนึ่ง
การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตาม ป.รัษฎากร มาตรา 88/4 ประกอบมาตรา 91/21 (5) เป็นอำนาจของเจ้าพนักงานประเมินที่จะออกหมายเรียกผู้มีหน้าที่เสียภาษี ผู้ทำการแทน หรือพยาน หรือสั่งให้บุคคลเหล่านั้นนำบัญชี เอกสารหรือหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาให้ตรวจสอบไต่สวนได้โดยไม่มีบทบัญญัติใดบังคับให้เจ้าพนักงานประเมินต้องแจ้งให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรส่งเอกสารหลักฐานที่เกี่ยวข้องก่อนจึงจะทำการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะได้ ทั้งกรณีนี้ก็ปรากฏว่าเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรทุกประเภทโดยระบุมาตรา 91/21 แห่ง ป.รัษฎากร ไว้ด้วยแล้ว แต่โจทก์ไม่ได้ส่งมอบเอกสารหลักฐานให้เจ้าพนักงานประเมิน เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบพบว่าโจทก์ทำนิติกรรมขายที่ดินมีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ แต่มิได้ยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ได้ตามมาตรา 91/15 (1) และ (3)
เมื่อโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์แล้วไม่ยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีธุรกิจเฉพาะตามกฎหมาย จึงต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับ และการที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ลดเบี้ยปรับสำหรับภาษีธุรกิจเฉพาะให้แก่โจทก์คงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายเป็นคุณแก่โจทก์และเหมาะสมแล้ว ไม่มีเหตุที่จะงดเบี้ยปรับให้
การยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ครึ่งปี) ตามมาตรา 67 ทวิ นั้น เป็นการเรียกเก็บภาษีก่อนถึงกำหนดเวลาตามมาตรา 68 โดยภาษีที่ชำระนี้ให้ถือเป็นเครดิตในการคำนวณภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 68 ฉะนั้น ภาษีเงินได้นิติบุคคล (ครึ่งปี) ที่ต้องชำระตามมาตรา 67 ทวิ สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีใดจึงเป็นส่วนหนึ่งของภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ต้องชำระเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีนั้นตามมาตรา 68 โดยกฎหมายให้นำภาษีที่ชำระให้ตอนครึ่งปีมาเป็นเครดิตสำหรับภาษีที่ต้องเสียทั้งรอบระยะเวลาบัญชี คำฟ้องที่เกี่ยวกับการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล (ครึ่งปี) จึงเป็นข้อหาเดียวที่เกี่ยวข้องกันกับภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ต้องชำระเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีนั้นๆ แม้จะมีการประเมินแต่เงินเพิ่มตามมาตรา 67 ตรี ก็ตาม การที่ศาลภาษีอากรกลางเรียกค่าขึ้นศาลเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลทั้งครึ่งปีและเต็มปีในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีเป็นแต่ละข้อหาและเมื่อรวมกันแล้วเกินกว่า 200,000 บาท จึงไม่ชอบและเห็นควรให้คืนค่าขึ้นศาลในชั้นอุทธรณ์ที่เสียเกินมาด้วย อนึ่ง โจทก์ยังไม่ได้เสียค่าขึ้นศาลสำหรับการอุทธรณ์คำสั่งศาลภาษีอากรกลางดังกล่าวซึ่งเป็นคำขอให้ปลดเปลื้องทุกข์อันไม่อาจคำนวณเป็นราคาเงินได้ โจทก์ต้องเสียค่าขึ้นศาลในส่วนนี้อีก 200 บาท ตามราราง 1 (2) (ก) ท้าย ป.วิ.พ. ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรฯ มาตรา 24

เมื่อสัญญาจะซื้อจะขายที่ดินระบุไว้ชัดเจนว่าผู้โอนได้รับเงินมัดจำจากผู้รับโอนไปถูกต้องแล้ว แม้ผู้รับโอนจะทำสัญญากู้เงินจากผู้โอนไว้ เป็นจำนวนเงินเท่ากับจำนวนเงินมัดจำ ก็เท่ากับผู้โอนมอบเงินมัดจำนั้นให้เป็นเงินกู้แก่ผู้รับโอน เงินมัดจำดังกล่าวจึงเป็นเงินได้พึงประเมินตาม ป.รัษฎากร มาตรา 39

การที่โจทก์ไม่นำใบเสร็จรับเงินการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาไปแสดงต่อเจ้าพนักงานประเมินตามหมายเรียก และไม่ไปพบเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือเชิญพบหลายครั้ง ถือได้ว่าโจทก์ไม่ปฏิบัติตามหมายหรือคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้นำใบเสร็จรับเงินการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาอันเป็นพยานหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาแสดงตาม ป. รัษฎากร มาตรา 23 เนื่องจากใบเสร็จรับเงินการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสามารถแสดงให้เห็นได้ว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาแบบใดและยื่นถูกต้องตามกฎหมายหรือไม่ เพราะใบเสร็จรับเงินจะระบุวัน เดือน ปี ที่ยื่นแบบแสดงรายการ รวมทั้งประเภทของแบบแสดงรายการที่ยื่น หากในใบเสร็จรับเงินระบุว่า ภ.ง.ด. 91 ก็แสดงว่าโจทก์มิได้นำเงินได้ที่ได้จากการขายที่ดินที่ได้มาโดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร มารวมคำนวณกับเงินได้อื่น ส่วนเอกสารที่บริษัท ท. กับบริษัท ร. ซึ่งโจทก์เป็นเจ้าของส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินก็เป็นหลักฐานเกี่ยวกับการซื้อขายที่ดินพิพาทระหว่าง ว. คนขับรถยนต์ของโจทก์กับบริษัทดังกล่าว มิใช่หลักฐานการซื้อขายที่ดินพิพาทระหว่างโจทก์กับ ว. นอกจากนี้หากใบเสร็จรับเงินการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของโจทก์ในปีพิพาทสูญหาย โจทก์ควรให้ถ้อยคำต่อเจ้าพนักงานประเมินเพื่อประโยชน์ในการตรวจสอบไต่สวนของทางราชการ แต่โจทก์มิได้ให้ถ้อยคำอันเป็นประโยชน์ในการตรวจสอบไต่สวนของทางราชการแต่อย่างใด ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาโจทก์โดยอาศัยอำนาจตาม ป. รัษฎากร มาตรา 25 นั้น ชอบแล้ว ซึ่งเป็นผลให้โจทก์ไม่สามารถอุทธรณ์การประเมินได้

ขณะที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 แต่ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2536 ถือว่าเจ้าพนักงานประเมินได้มีหมายเรียกโจทก์ในขณะที่โจทก์ยังไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2536 แม้โจทก์จะยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวภายหลัง เจ้าพนักงานประเมินก็มีอำนาจประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลแก่โจทก์ สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2536 ได้ ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 24
บริษัท ส. จำกัด เป็นเจ้าของโครงการอาคารชุด ส่วนโจทก์เป็นบริษัทรับจ้างตกแต่งภายในห้องชุดโครงการอาคารชุดของบริษัท ส. จำกัด ดังกล่าว และจะเริ่มดำเนินการต่อเมื่อบริษัท ส. จำกัด ก่อสร้างอาคารชุดแล้ว โดยบริษัททั้งสองไม่มีการถือหุ้นระหว่างกัน โจทก์รับเงินค่าจ้างล่วงหน้าในวันทำสัญญา ส่วนที่เหลือลูกค้าจะชำระเป็นงวดโดยบริษัท ส. จำกัด เป็นผู้รับแทนโจทก์ บริษัท ส. จำกัด ไม่ได้ส่งมอบเงินจำนวนดังกล่าวให้แก่โจทก์ ปรากฏว่าบริษัท ส. จำกัด และโจทก์ไม่ได้ทำหนังสือสัญญาต่างตอบแทนกันว่า โจทก์ยอมให้สิทธิแก่บริษัท ส. จำกัด ยึดถือเงินค่างวดที่ลูกค้าชำระแก่โจทก์โดยโจทก์ไม่คิดดอกเบี้ยแล้วบริษัท ส. จะเสนอผลประโยชน์ใด ๆ ตอบแทนแก่โจทก์ และไม่ปรากฏว่าบริษัท ส. จำกัด ได้เรียกร้องให้โจทก์ต้องปฏิบัติเช่นนั้น หากบริษัท ส. จำกัด ประสงค์จะได้หลักประกันว่าโจทก์จะไม่ทิ้งงาน โจทก์ย่อมติดต่อขอหนังสือค้ำประกันของธนาคารมาวางเป็นหลักประกันก็ได้ เมื่อโจทก์ไม่ใช่บริษัทในเครือเดียวกันกับบริษัท ส. จำกัด ทั้งไม่มีหนี้สินต่อกัน โจทก์มีทุนจดทะเบียนเพียง 1,000,000 บาท แต่จำนวนเงินที่โจทก์มอบให้บริษัท ส. จำกัด ยึดถือไว้มีจำนวนนับร้อยล้านบาท ย่อมไม่มีเหตุผลที่โจทก์จะให้บริษัท ส. จำกัด ยึดถือเงินดังกล่าวโดยไม่คิดดอกเบี้ย แม้ว่าโจทก์จะไม่มีหน้าที่ที่จะต้องปฏิบัติตามสัญญาตกแต่งและไม่มีภาระหนี้สินที่จะต้องจ่ายดอกเบี้ยในขณะนั้นก็ตาม การที่โจทก์ยินยอมให้บริษัท ส. จำกัด ยึดถือเงินค่างวดล่วงหน้าที่ลูกค้าชำระให้แก่โจทก์โดยไม่มีดอกเบี้ยนั้นถือได้ว่าเป็นกรณีไม่มีเหตุอันสมควร ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (4) ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยตามราคาตลาดในวันที่ให้กู้ยืมเงินได้
การที่โจทก์ให้บริษัท ส. จำกัด ยึดถือเงินค่างวดล่วงหน้าเข้าลักษณะเป็นการให้กู้ยืมเงิน และโจทก์ให้กู้ยืมเงินจำนวนมากอีกทั้งทำเป็นปกติธุระทุกเดือนในช่วงปี 2534 ถึง 2536 เห็นได้ชัดอยู่แล้วว่าเป็นการประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ จึงไม่เป็นปัญหาที่จะต้องรอให้มีคำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรวินิจฉัยว่ากิจการใดเป็นกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์หรือไม่ ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 91/2 วรรคท้าย เสียก่อน เมื่อโจทก์ไม่คิดดอกเบี้ยกับบริษัท ส. จำกัด โดยไม่มีเหตุอันสมควร เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจตาม ป. รัษฎากร มาตรา 91/15 (2) และ 91/16 (6) ที่จะประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะโดยกำหนดดอกเบี้ยรับแก่โจทก์ได้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ
การที่จำเลยที่ 1 ได้ออกหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีมกราคมถึงธันวาคม 2535 และเดือนภาษีมกราคมถึงธันวาคม 2536 ลงวันที่ 31 สิงหาคม 2541 มายังโจทก์ ดังนั้น ภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าวจึงเป็นรายจ่ายที่ควรจะได้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีอื่นมิใช่รายจ่ายที่เกิดขึ้นในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 และ 2536 โจทก์ไม่มีสิทธินำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 และ 2536 เพราะต้องห้ามตาม ป. รัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (1) ประกอบมาตรา 65 ตรี (9)
เอกสารที่โจทก์นำมาอ้างอิงในการตรวจสอบไต่สวนของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 เป็นเอกสารปลอม พฤติการณ์ดังกล่าวส่อให้เห็นว่าโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีและไม่ให้ความร่วมมือในการตรวจสอบภาษีโดยสุจริต จึงไม่มีเหตุสมควรงดหรือลดเบี้ยปรับสำหรับการประเมินภาษีทุกประเภท
คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีตามหนังสือแจ้งการประเมิน 4 ฉบับ คือ หนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 และปี 2536 หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีมกราคมถึงธันวาคม 2535 และหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีมกราคมถึงธันวาคม 2536 ซึ่งหนังสือแจ้งการประเมินแต่ละฉบับมีรายละเอียดเกี่ยวกับจำนวนภาษี เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่นแตกต่างกัน และไม่เกี่ยวข้องกัน แม้ว่าการแจ้งการประเมินภาษีตามหนังสือแจ้งการประเมินทั้ง 4 ฉบับ จะมีที่มาจากการออกหมายเรียกและตรวจสอบภาษีโจทก์เพียงครั้งเดียว แต่เมื่อพิจารณาสภาพแห่งข้อหาตามคำฟ้องของโจทก์แล้ว เห็นได้ชัดว่าคำฟ้องของโจทก์มีข้อหาแต่ละข้อหาไม่เกี่ยวข้องกันแยกจากกันได้ โจทก์จึงต้องเสียค่าขึ้นศาลทั้ง 4 ข้อหา
ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 และ 2536 ไม่ปรากฏว่าโจทก์มีรายได้อื่นนอกจากรายได้ดอกเบี้ยรับ เนื่องจากงานในส่วนของโจทก์ที่เกี่ยวกับการตกแต่งภายในห้องชุดยังไม่เริ่ม ดังนั้น โจทก์จึงไม่สามารถนำยอดเงินที่โจทก์อ้างว่าเป็นรายจ่ายที่โจทก์นำมาลงบัญชีไว้ในหมวดสินทรัพย์อื่นในงบดุลซึ่งมิได้ระบุเป็นรายจ่าย จึงไม่อาจทราบได้ว่าเป็นรายจ่ายในกรณีใดมาหักเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 และ 2536 ได้ ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 65 วรรคสอง

การประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามฟ้องเป็นการประเมินภาษีเงินได้ซึ่งโจทก์มิได้ยื่นแบบแสดงรายการไว้ จึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกไต่สวนโจทก์ตามมาตรา 23 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งไม่มีกำหนดเวลาในการออกหมายเรียก การออกหมายเรียกไต่สวนโจทก์ของเจ้าพนักงานประเมินจึงกระทำโดยชอบ
โจทก์มิใช่ตัวแทนของผู้ที่ทำสัญญาจะซื้อจะขายที่ดินกับโจทก์ แต่โจทก์เป็นผู้ซื้อที่ดินมาจัดสรรแบ่งเป็นแปลงย่อยแปลงละ 5 ไร่ รวม 230 แปลง ขายให้แก่บุคคลทั่วไปโดยจัดให้มีสาธารณูปโภคต่าง ๆ เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เงินที่โจทก์ได้รับจากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้พึงประเมินที่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาครึ่งปี และเป็นรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีการค้าและภาษีธุรกิจเฉพาะ
โจทก์มีภาระต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาครึ่งปี ภาษีการค้า และภาษีธุรกิจเฉพาะเมื่อมีเงินได้และรายรับตามมาตรา 56 , 78 (เดิม) และ 91/8 แห่งประมวลรัษฎากร เงินได้ในปีภาษีใดก็ต้องเสียภาษีในปีภาษีนั้น และรายรับในเดือนภาษีใดก็ต้องเสียในเดือนภาษีนั้น แม้จะยังมิได้มีการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์กันในปีภาษีนั้นก็ตาม ดังนั้น การที่โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย และเสียภาษีธุรกิจเฉพาะเมื่อมีการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินจึงไม่ทำให้ภาระการเสียภาษีดังกล่าวที่โจทก์มีอยู่ก่อนแล้วหมดสิ้นไปแต่อย่างใด