คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับผู้พิพากษา
ธีระวัฒน์ ภัทรานวัช

พิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้าย พ.ร.บ.พิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ได้ให้ความหมายของคำว่า "เครื่องดื่ม" ไว้ว่า "สิ่งซึ่งตามปกติใช้เป็นเครื่องดื่มได้โดยไม่ต้องเจือปนและไม่มีแอลกอฮอล์ โดยจะมีก๊าชคาร์บอนไดออกไซด์อยู่ด้วยหรือไม่ก็ตามอันบรรจุในภาชนะและผนึกไว้ เช่น น้ำแร่ น้ำหวาน น้ำผลไม้ น้ำพืชผักและน้ำโซดา เป็นต้น..." ถ้อยคำที่ว่า สิ่งซึ่งตามปกติใช้เป็นเครื่องดื่มได้โดยไม่ต้องเจือปน แสดงว่าสิ่งที่จะเป็นเครื่องดื่มจะต้องเป็นสิ่งซึ่งตามสภาพสามารถใช้ดื่มได้ทันทีโดยไม่ต้องเจือปนกับสิ่งอื่น น้ำหวานเข้มข้นโดยทั่วไปจะไม่ใช้ดื่มในสภาพที่ยังเป็นน้ำหวานเข้มข้นอยู่ แต่จะต้องนำไปผสมกับน้ำให้เจือจางลงก่อน จึงไม่ถือเป็นเครื่องดื่ม
น้ำผลไม้ซึ่งโจทก์ผลิตและจำหน่ายสามารถดื่มได้ทันทีโดยไม่ต้องผสมกับน้ำให้เจือจางลงก่อน ส่วนการเติมน้ำแข็งเป็นแต่เพียงการทำให้มีความเย็นเท่านั้น จึงเป็นสิ่งซึ่งตามปกติใช้เป็นเครื่องดื่มได้โดยไม่ต้องเจือปน และการที่น้ำผลไม้ดังกล่าวบรรจุในขวดมีฝาปิดจึงเป็นสิ่งที่บรรจุในภาชนะและผนึกไว้ตามนิยามของคำว่า เครื่องดื่ม ฉะนั้น น้ำผลไม้ซึ่งโจทก์ผลิตและจำหน่ายจึงเป็นเครื่องดื่มตาม พ.ร.บ.พิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527

การชำระอากรเพิ่มตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 3 และในการคำนวณเงินเพิ่ม เศษของเดือนให้นับเป็นหนึ่งเดือน และเงินเพิ่มนั้นให้ถือเป็นเงินอากร จะเห็นได้ว่า กฎหมายมิให้เรียกเก็บเงินเพิ่มดังกล่าวเฉพาะกรณีที่มีการชำระอากรเพิ่มตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 3 เท่านั้น จำเลยสำแดงราคาสินค้าที่นำเข้าต่ำกว่าราคาที่ซื้อขายจริง จึงเป็นกรณีสำแดงเท็จตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 2 ไม่ว่าจะมีผู้แจ้งความนำจับหรือไม่ก็ไม่อาจเป็นกรณีตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 3 เมื่อไม่อาจเป็นกรณีตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 3 จึงเป็นกรณีที่เรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือนของค่าอากรที่นำมาชำระตามมาตรา 112 จัตวา วรรคหนึ่งและวรรคสามได้ แม้จะมิได้ระบุการเรียกเก็บมาในแบบแจ้งการประเมินก็ตาม

จำเลยสำแดงราคาสินค้าที่นำเข้าต่ำกว่าราคาที่ซื้อขายจริงอันเป็นกรณีสำแดงเท็จตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 มาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 2 ไม่ว่าจะมีผู้แจ้งความนำจับหรือไม่ก็ไม่อาจเป็นกรณีตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 3 เมื่อไม่อาจเป็นกรณีตามมาตรา 102 ตรี อนุมาตรา 3 จึงเป็นกรณีที่เรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือนของค่าอากรที่นำมาชำระตามมาตรา 112 จัตวา วรรคหนึ่งและวรรคสามได้ แม้จะมิได้ระบุการเรียกเก็บมาในแบบแจ้งการประเมินก็ตาม

เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 มีหนังสือเชิญหุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ไปพบ แต่โจทก์อ้างว่ายังรวบรวมเอกสารไม่เสร็จ จึงไม่ได้ไปพบโดยมิได้แจ้งพนักงานของจำเลยที่ 1 ทราบ ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกให้หุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ไปพบเพื่อให้ถ้อยคำประกอบการตรวจสอบไต่สวนและให้นำเอกสารหลักฐานตามที่กำหนดไปส่งมอบ ผู้รับมอบอำนาจของโจทก์ได้โทรศัพท์ไปขอเลื่อนนัดถึง 3 ครั้ง โดยอ้างว่าอยู่ระหว่างการประสานงานกับสำนักงานบัญชีเกี่ยวกับเอกสารที่จะต้องนำไปส่งมอบ เจ้าพนักงานประเมินได้มีหนังสือเตือนให้โจทก์ปฏิบัติตามหมายเรียก แต่หุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ก็มิได้ไปพบหรือส่งมอบเอกสารแต่อย่างใด หลังจากนั้นเจ้าพนักงานประเมินจึงได้ออกหนังสือเชิญพบอีก 2 ครั้ง เพื่อรับทราบผลการตรวจสอบภาษี แต่หุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ก็มิได้ไปพบ พฤติการณ์ของโจทก์ที่เพิกเฉย เป็นการไม่ปฏิบัติตามหมายเรียกโดยไม่มีเหตุผลอันสมควรตามมาตรา 88 (3) แม้โจทก์นำส่งเอกสารในชั้นพิจารณาอุทธรณ์ก็เป็นคนละขั้นตอนกับในชั้นตรวจสอบ เมื่อเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินไปยังโจทก์การประเมินจึงต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ตามมาตรา 88/5

ที่ดินที่โจทก์ขายไปเป็นที่ดินแยกจากโฉนดแปลงเดียวกันคือโฉนดเลขที่ 184 เมื่อบางแปลงขายได้ราคาต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินราคาดังกล่าวตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดินโดยถือเป็นราคาตลาดในวันที่โอนได้ตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร มิใช่การใช้อำนาจตามมาตรา 49 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ตามที่โจทก์อ้างในคำฟ้องว่าเจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจตามกฎหมายแต่อย่างใด
กรณีโจทก์ลงบัญชีรับเงินสดจากการขายที่ดินจำนวน 66,492,563 บาท ไม่ปรากฏว่าโจทก์นำเงินดังกล่าวไปชำระหนี้ที่โจทก์กู้ยืมมาซึ่งต้องเสียดอกเบี้ยหรือนำไปฝากธนาคารเพื่อให้เกิดดอกเบี้ย เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นการให้กรรมการนำเงินดังกล่าวไปใช้ เข้าลักษณะเป็นการให้กู้ยืมเงินโดยไม่มีเหตุอันสมควรที่โจทก์จะไม่คิดดอกเบี้ย เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยรับจากเงินดังกล่าวได้ตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร มิใช่เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดรายรับขึ้นเองโดยผิดข้อเท็จจริงและผิดหลักการบัญชีตามที่โจทก์อ้าง
มาตรา 91/2 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติว่า "...การประกอบกิจการดังต่อไปนี้ในราชอาณาจักร ให้อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามบทบัญญัติในหมวดนี้...(5) การประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ เช่น การให้กู้ยืมเงิน ค้ำประกัน แลกเปลี่ยนเงินตรา ออก ซื้อ หรือขายตั๋วเงิน หรือรับส่งเงินไปต่างประเทศด้วยวิธีต่าง ๆ" การประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ที่จะเข้าข่ายต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจะต้องมีลักษณะทำนองเดียวกับธนาคารและจะต้องประกอบกิจการดังกล่าวโดยปกติด้วย คำว่า "โดยปกติ"ย่อมมีความหมายอยู่ในตัวว่าได้ประกอบกิจการดังกล่าวเช่นที่เคยปฏิบัติมา ตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏในสำนวนการตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาทไม่ปรากฏว่าโจทก์ให้กู้ยืมเงินโดยเรียกเอาดอกเบี้ยเป็นการหาประโยชน์จากการให้กู้ยืมเงินแต่อย่างใด และไม่ปรากฏว่าโจทก์ประกอบกิจการดังกล่าวโดยปกติในรอบระยะเวลาบัญชีก่อนๆ ดังนั้นกรณีโจทก์รับเงินจากการขายที่ดินเป็นจำนวนมาก แต่ไม่นำไปแสวงหาประโยชน์หรือไม่นำไปใช้หนี้เงินกู้ ยังถือไม่ได้ว่าโจทก์ประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจะกำหนดดอกเบี้ยจากเงินดังกล่าวถือเป็นรายรับต้องนำมาคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะหาได้ไม่ จึงต้องเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนนี้

การคำนวณรายได้และรายจ่ายเพื่อหากำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลนั้นจะต้องนำรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นหักด้วยรายจ่ายที่เกี่ยวกับรายได้นั้นตามมาตรา 65 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์ต้องนำรายได้ที่โจทก์ได้รับจากการสร้างถนนมารวมเป็นรายรับของโจทก์และต้องนำรายจ่ายที่บริษัท ศ. ซึ่งได้รับมอบจากโจทก์ให้เป็นผู้ดำเนินการแทนได้จ่ายไปตามโครงการก่อสร้างถนนมาคิดคำนวณเป็นรายจ่ายของโจทก์ด้วย
โจทก์ไม่ได้เป็นผู้ก่อสร้างถนน แต่โจทก์ให้บริษัท ศ. รับช่วงไปทั้งโครงการ โจทก์จึงนำรายจ่ายของบริษัท ศ มาหักได้เท่านั้น ส่วนค่าใช้จ่ายอื่นที่ไม่เกี่ยวข้องกับการก่อสร้างของโครงการดังกล่าวเป็นรายจ่ายของโจทก์เองและเป็นรายจ่ายต้องห้าม ภาษีซื้อที่เกิดจากรายจ่ายต้องห้ามดังกล่าวจึงเป็นภาษีซื้อต้องห้ามไม่ให้นำมาหักในการคำนวณภาษีตามมาตรา 82/3 ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 82/5 (3) แห่งประมวลรัษฎากร
แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะคำนวณเบี้ยปรับทุกฐานความผิด แต่ให้เรียกเก็บในกรณีความผิดฐานเดียวกันเพียงอนุมาตราเดียว จึงไม่เป็นการเรียกเก็บเบี้ยปรับซ้ำซ้อน

สำหรับข้อหาที่ต้องห้ามอุทธรณ์ในปัญหาข้อเท็จจริงตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 25 ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรต้องถือตามข้อเท็จจริงที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาแล้วจากพยานหลักฐานในสำนวนตาม ป.วิ.พ. มาตรา 238 ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 แต่เมื่อข้อเท็จจริงที่ศาลภาษีอากรกลางฟังมาดังกล่าวเป็นข้อเท็จจริงเดียวกันกับข้อหาอื่นที่มีจำนวนทุนทรัพย์ที่พิพาทกันเกินกว่า 50,000 บาท ซึ่งไม่ต้องห้ามอุทธรณ์ในปัญหาข้อเท็จจริง และทุกข้อหาตามฟ้องเกิดจากการที่โจทก์ได้รับเงินตามสัญญาประนีประนอมยอมความฉบับพิพาทเพียงฉบับเดียว แต่โจทก์ได้รับเงินเป็นงวดๆ และถูกประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นรายเดือนที่ได้รับเงินมาและถูกประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามปีภาษีที่ได้รับเงินมานั้น หากโจทก์ผู้ถูกเรียกเก็บภาษีไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะหรือภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์ต้องเสียภาษีดังกล่าว ย่อมเป็นการประเมินที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ซึ่งปัญหาว่าบุคคลใดต้องเสียภาษีหรือได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์ต้องเสียภาษีโดยรับฟังข้อเท็จจริงผิดไปจากพยานหลักฐานในสำนวนและเป็นกรณีที่โจทก์อุทธรณ์ข้อเท็จจริงเดียวกันนั้นได้สำหรับข้อหาที่ไม่ต้องห้ามอุทธรณ์ในปัญหาข้อเท็จจริง ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรจึงมีอำนาจฟังข้อเท็จจริงใหม่แทนข้อเท็จจริงที่ศาลภาษีอากรกลางรับฟังมาสำหรับข้อหาที่ต้องห้ามอุทธรณ์ในปัญหาข้อเท็จจริงนั้นได้ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 246 และ 142 (5) ประกอบพ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29
โจทก์กับ ส. ตกลงเป็นหุ้นส่วนซื้อที่ดิน ต่อมา จ. สามีของ ส. จดทะเบียนซื้อขายที่ดินดังกล่าวและนำที่ดินนั้นไปจดทะเบียนจำนองโดยไม่ปรากฏว่า จ. เป็นตัวแทนของโจทก์และ ส. แต่อย่างใด ต่อมาโจทก์กับ ส. ขัดแย้งกันในการดำเนินงานหุ้นส่วน โจทก์กับ ส. ได้ทำสัญญาประนีประนอมยอมความยกเลิกห้างหุ้นส่วนโดยตกลงคืนเงินทุนของโจทก์ เงินที่โจทก์ได้รับมาตามสัญญาประนีประนอมยอมความดังกล่าวเป็นเงินทุนของโจทก์เอง มิใช่ค่าตอบแทนการโอนสิทธิการเป็นหุ้นส่วนซึ่งจะถือได้ว่าเป็นการโอนกรรมสิทธิ์ส่วนของที่ดินให้แก่ ส. จึงมิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) แห่ง ป.รัษฎากร และมิใช่รายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่ง ป.รัษฎากร ซึ่งจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีธุรกิจเฉพาะตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แต่อย่างใด

การที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกให้โจทก์นำบัญชีและเอกสารต่างๆ ไปมอบให้เจ้าพนักงานประเมินโดยให้เวลาแก่โจทก์ในการปฏิบัติตามหมายเรียกดังกล่าวน้อยกว่า 7 วัน นับแต่วันส่งหมาย มีผลเพียงว่าโจทก์ไม่จำต้องปฏิบัติตามภายในระยะเวลาที่กำหนดในหมายเรียกนั้น และจะถือว่าโจทก์มีความผิดเพราะไม่ปฏิบัติตามหมายเรียกไม่ได้เท่านั้น หาทำให้การออกหมายเรียก การตรวจสอบและการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินเสียไปทั้งหมดไม่
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีอำนาจพิจารณาทบทวนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามคำอุทธรณ์ของผู้ต้องเสียภาษีอากร แล้วมีคำวินิจฉัยชี้ขาดอย่างใดอย่างหนึ่งคือยกคำอุทธรณ์ของผู้ต้องเสียภาษีอากรในกรณีที่เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้วประการหนึ่ง ปลดภาษีตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามคำอุทธรณ์ของผู้ต้องเสียภาษีอากรในกรณีที่เห็นว่าผู้ต้องเสียภาษีอากรไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีหรือไม่มีภาษีต้องเสียประการหนึ่ง หรือให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในกรณีที่เห็นว่าการประเมินมีข้อผิดพลาดหรือไม่ถูกต้องด้วยเหตุอย่างใดอย่างหนึ่งอีกประการหนึ่ง ซึ่งกรณีหลังนี้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์อาจแก้ไขโดยกำหนดจำนวนภาษี เบี้ยปรับและเงินเพิ่มใหม่ไปทีเดียว หรืออาจแก้ไขโดยให้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินใหม่ตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และคำวินิจฉัยชี้ขาดของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ได้ หาใช่ว่าจะต้องวินิจฉัยชี้ขาดโดยกำหนดจำนวนภาษี เบี้ยปรับและเงินเพิ่มใหม่ให้เสร็จเด็ดขาดไปสถานเดียวไม่ การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยชี้ขาดให้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ใหม่ด้วยวิธีคำนวณหากำไรสุทธิ เพราะเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายเป็นการไม่ถูกต้องจึงเป็นคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่ชอบด้วยกฎหมาย
คำฟ้องโจทก์โต้เถียงคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยตรงว่าไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะวินิจฉัยในประเด็นปัญหาที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เคยวินิจฉัยไว้แล้วในคำวินิจฉัยอุทธรณ์ครั้งแรก เมื่อคำให้การจำเลยไม่ได้โต้เถียงข้อเท็จจริงในส่วนนี้ ข้ออ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงเป็นข้อกฎหมายและเป็นข้อกฎหมายที่เกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน แม้โจทก์จะไม่ได้กล่าวข้อความนี้โดยชัดแจ้งในคำอุทธรณ์คัดค้านการประเมิน โจทก์ก็มีอำนาจฟ้องปัญหานี้ได้
โจทก์อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินครั้งแรกว่า เจ้าพนักงานของจำเลยยึดเอกสารและบัญชีไปจากโจทก์ ทำให้โจทก์ไม่สามารถยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด เมื่อโจทก์ได้รับเอกสารและบัญชีคืนมาก็ได้รีบยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลทันที จึงขอให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ว่า โจทก์ไม่มีเจตนาไม่ยื่นแบบไม่ทันกำหนดเวลา แต่เมื่อมีการประเมินใหม่และโจทก์อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินครั้งหลัง คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์กลับวินิจฉัยว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการหลังจากพ้นกำหนด จึงถือว่าโจทก์ไม่ยื่นแบบแสดงรายการภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในครั้งหลังเป็นการวินิจฉัยซ้ำในประเด็นปัญหาเดียวกันกับที่มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในครั้งแรกไปแล้ว เมื่อประมวลรัษฎากรไม่มีบทบัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีอำนาจพิจารณาประเด็นปัญหาที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้เคยมีคำวินิจฉัยไปแล้วในการประเมินรายเดียวกัน ทั้งไม่ปรากฏว่าคำวินิจฉัยอุทธรณ์ครั้งแรกวินิจฉัยประเด็นปัญหาไม่ตรงตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏคำวินิจฉัยอุทธรณ์ครั้งหลังในส่วนที่วินิจฉัยว่าโจทก์ไม่ยื่นแบบแสดงรายการภายในเวลาที่กฎหมายกำหนดจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย
หนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่พิพาทเป็นคำสั่งทางปกครองตาม พ.ร.บ. วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 5 ซึ่งอยู่ในบังคับต้องจัดให้มีเหตุผลตามที่บัญญัติในมาตรา 37 วรรคหนึ่ง เว้นแต่จะต้องด้วยกรณีตามมาตรา 37 วรรคสาม ปัญหาว่าคำสั่งทางปกครองฉบับใดได้รับยกเว้นไม่ต้องจัดให้มีเหตุผลตามบทบัญญัติดังกล่าวเป็นปัญหาข้อเท็จจริง และอาจแตกต่างกันไปแล้วแต่กรณี เมื่อคำฟ้องโจทก์ไม่ได้กล่าวบรรยายความข้อนี้ อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์จึงไม่ใช่ข้อที่ได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลชั้นต้น ต้องห้ามอุทธรณ์ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 225 ประกอบพ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29.

ป.รัษฎากร มาตรา 91/5 (6) กำหนดให้ฐานภาษีสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรคือรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ทั้งสิ้น และมาตรา 91/1 (1) บัญญัติว่า "รายรับหมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใดๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักร อันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ" นอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจตามมาตรา 91/16 (6) ที่จะกำหนดราคาทรัพย์สินตามราคาตลาดในวันที่มีการโอนทรัพย์สินในกรณีที่โอนทรัพย์สินมีค่าตอบแทนต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุอันสมควร และตามมาตรา 91/1 (3) บัญญัติว่า "ราคาตลาด หมายความว่า ราคาที่ซื้อขายกันหรือที่คิดค่าบริการตามความเป็นจริงทั่วไปในขณะใดขณะหนึ่ง" แม้โจทก์ทั้งสองทำสัญญาซื้อขายที่ดินระบุว่าได้รับเงินเพียง 7,000,000 บาท แต่เมื่อราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมในการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตาม ป.ที่ดิน ซึ่งเป็นราคาที่ใช้อยู่ในวันที่มีการโอนเป็นจำนวนเงิน 12,629,200 บาท และโจทก์ทั้งสองลงชื่อในบันทึกถ้อยคำการชำระภาษีอากรยอมให้เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและอากรแสตมป์ โดยรับรองรายการว่าทุนทรัพย์ที่ถือเป็นเงินได้สำหรับคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและอากรแสตมป์เป็นเงิน 12,629,200 บาท ประกอบกับโจทก์ไม่ได้นำสืบว่าที่ดินแปลงอื่นในบริเวณใกล้เคียงมีราคาต่ำกว่าราคาประเมินดังกล่าว จึงฟังได้ว่าราคาขายที่ดินแปลงพิพาทตามสัญญา 7,000,000 บาท นั้นต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุอันสมควร การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้ราคาประเมินดังกล่าวเป็นฐานภาษีประเมินให้โจทก์ทั้งสองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจึงชอบแล้ว

ธนาคารผู้ค้ำประกันได้ชำระเงินตามสัญญาค้ำประกันให้กรมศุลกากรโจทก์ทำให้หนี้ค่าอากรและเงินเพิ่มระงับลงบางส่วน แม้ธนาคารจะรับช่วงสิทธิของโจทก์ตาม ป.พ.พ.มาตรา 693 วรรคสอง ประกอบมาตรา 229 (3) แต่เมื่อเงินที่ธนาคารชำระยังไม่คุ้มค่าอากรและเงินเพิ่มที่จำเลยต้องชำระ โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องเรียกค่าอากรและเงินเพิ่มส่วนที่ขาดจากจำเลยในฐานะลูกหนี้ชั้นต้นได้
โจทก์เรียกให้ธนาคารผู้ค้ำประกันชำระเงินตามสัญญาค้ำประกันล่าช้า แต่เมื่อ พ.ร.บ.ศุลกากร (ฉบับที่ 9) พุทธศักราช 2482 มาตรา 19 ตรี มิได้กำหนดอายุความการใช้สิทธิเรียกให้ธนาคารผู้ค้ำประกันชำระเงินตามสัญญาค้ำประกันการไม่ชำระค่าอากรและเงินเพิ่มของผู้นำเข้าตามมาตรา 19 ทวิ จึงมึอายุความ 10 ปี ตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31