คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
ป.รัษฎากร ม. 91/1 (1)

โจทก์ทำสัญญาให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ สำหรับค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่จ่ายให้โจทก์ ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนจึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทน จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสีย ค่าภาษีอากรดังกล่าวจึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ มีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1)
การที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินให้แก่ผู้ซื้อเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ จึงเป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากร ตามมาตรา 7 (3) แห่ง พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษี มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในมาตรา 91/11 แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งที่สอง ยังอยู่ในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 26 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตาม ป.วิ.พ. มาตรา 55 ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 17 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องในส่วนนี้

โจทก์ซื้อที่ดินมาเมื่อวันที่ 5 ตุลาคม 2536 ต่อมาโจทก์ลงทุนปลูกสร้างอาคารลงในที่ดินของโจทก์เอง เมื่อวันที่ 3 ตุลาคม 2541 แล้วขายไปเมื่อวันที่ 30 ธันวาคม 2541 จึงเป็นกรณีที่ที่ดินและสิ่งปลูกสร้างได้มาไม่พร้อมกัน กำหนดเวลา 5 ปี จึงต้องถือตามระยะเวลาการได้มาซึ่งที่ดินหรือสิ่งปลูกสร้างที่ได้มาภายหลัง ตาม พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มาตรา 3 (6) วรรคท้าย ดังนั้น เมื่อโจทก์ได้อาคารหรือสิ่งปลูกสร้างมาภายหลังจากที่ได้ที่ดินมาแล้ว และการโอนที่ดินดังกล่าวทำใน 5 ปี นับแต่ได้มา โดยโจทก์ซื้อ 10 ล้านบาท ขาย 30 ล้านบาท แสดงว่าที่ดินโจทก์อยู่ในทำเลที่เจริญแล้ว แม้โจทก์จะขายที่ดินส่วนอื่นตามสภาพที่ซื้อมา ก็ถือเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามมาตรา 3 (6) แห่ง พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)
รายรับที่คำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/1 (1) มิได้พิจารณาจากยอดเงินรายรับจริงอย่างเดียว ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่พึงได้รับก็ถือเป็นรายรับด้วย การที่บริษัท ร. รับภาระจำนองไป 37,280,000 บาท ซึ่งเป็นภาระจำนองประกันหนี้เบิกเงินเกินบัญชีที่โจทก์ในฐานะลูกหนี้อาจก่อหนี้เต็มวงเงินตามสัญญาจำนองได้ โจทก์ย่อมได้รับประโยชน์จากจำนวนเงินที่ขายที่ดินพร้อมสิ่งปลูกสร้างและได้ปลดตัวเองจากภาระจำนอง ภาระจำนองจึงถือเป็นรายรับที่โจทก์พึงได้รับจากการขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างด้วย ที่จำเลยประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวจึงชอบแล้ว

โจทก์ซื้อที่ดินมาเมื่อวันที่ 5 ตุลาคม 2536 ต่อมาโจทก์ลงทุนปลูกสร้างอาคารลงในที่ดินของโจทก์เองเมื่อวันที่ 3 ตุลาคม 2541 แล้วขายไปเมื่อวันที่ 30 ธันวาคม 2541 จึงเป็นกรณีที่ที่ดินและสิ่งปลูกสร้างได้มาไม่พร้อมกัน กำหนดเวลา 5 ปี จึงต้องถือตามระยะเวลาการได้มาซึ่งที่ดินหรือสิ่งปลูกสร้างที่ได้มาภายหลังตาม พ.ร.ฎ. ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มาตรา 3 (6) วรรคท้าย ดังนั้น เมื่อโจทก์ได้อาคารหรือสิ่งปลูกสร้างมาภายหลังจากที่ได้ที่ดินมาแล้ว และการโอนที่ดินดังกล่าวทำใน 5 ปี นับแต่ได้มา โดยโจทก์ซื้อ 10 ล้านบาท ขาย 30 ล้านบาท แสดงว่าที่ดินโจทก์อยู่ในทำเลที่เจริญแล้ว แม้โจทก์จะขายที่ดินส่วนอื่นตามสภาพที่ซื้อมาก็ถือเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 3 (6) แห่ง พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534
รายรับที่คำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/1 (1) มิได้พิจารณาจากยอดเงินรายรับจริงอย่างเดียว ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับก็ถือเป็นรายรับด้วย การที่บริษัท ร. รับภาระจำนองไป 37,280,000 บาท ซึ่งเป็นภาระจำนองประกันหนี้เบิกเงินเกินบัญชีที่โจทก์ในฐานะลูกหนี้อาจก่อหนี้เต็มวงเงินตามสัญญาจำนองได้ โจทก์ย่อมได้รับประโยชน์จากจำนวนเงินที่ขายที่ดินพร้อมสิ่งปลูกสร้างและได้ปลดตัวเองจากภาระจำนอง การปลดจากภาระจำนองจึงถือเป็นรายรับที่โจทก์พึงได้รับจากการขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างด้วย ที่จำเลยประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะโดยนำราคาขายมาคำนวณกับวงเงินจำนองแล้วประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับ 67,280,000 บาท ตามบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวจึงชอบแล้ว

ป.รัษฎากร มาตรา 91/5 (6) กำหนดให้ฐานภาษีสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรคือรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ทั้งสิ้น และมาตรา 91/1 (1) บัญญัติว่า "รายรับหมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใดๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักร อันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ" นอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจตามมาตรา 91/16 (6) ที่จะกำหนดราคาทรัพย์สินตามราคาตลาดในวันที่มีการโอนทรัพย์สินในกรณีที่โอนทรัพย์สินมีค่าตอบแทนต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุอันสมควร และตามมาตรา 91/1 (3) บัญญัติว่า "ราคาตลาด หมายความว่า ราคาที่ซื้อขายกันหรือที่คิดค่าบริการตามความเป็นจริงทั่วไปในขณะใดขณะหนึ่ง" แม้โจทก์ทั้งสองทำสัญญาซื้อขายที่ดินระบุว่าได้รับเงินเพียง 7,000,000 บาท แต่เมื่อราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมในการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตาม ป.ที่ดิน ซึ่งเป็นราคาที่ใช้อยู่ในวันที่มีการโอนเป็นจำนวนเงิน 12,629,200 บาท และโจทก์ทั้งสองลงชื่อในบันทึกถ้อยคำการชำระภาษีอากรยอมให้เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและอากรแสตมป์ โดยรับรองรายการว่าทุนทรัพย์ที่ถือเป็นเงินได้สำหรับคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและอากรแสตมป์เป็นเงิน 12,629,200 บาท ประกอบกับโจทก์ไม่ได้นำสืบว่าที่ดินแปลงอื่นในบริเวณใกล้เคียงมีราคาต่ำกว่าราคาประเมินดังกล่าว จึงฟังได้ว่าราคาขายที่ดินแปลงพิพาทตามสัญญา 7,000,000 บาท นั้นต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุอันสมควร การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้ราคาประเมินดังกล่าวเป็นฐานภาษีประเมินให้โจทก์ทั้งสองเสียภาษีธุรกิจเฉพาะจึงชอบแล้ว

ป. รัษฎากร มาตรา 19 เป็นบทบัญญัติกำหนดเวลาให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยาน กับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนั้นนำบัญชี เอกสารหรือหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ เมื่อเจ้าพนักงานมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ โดยการออกหมายเรียกดังกล่าวจะต้องกระทำภายในเวลาสองปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ และถ้าหากเป็นกรณีที่อธิบดีอนุมัติให้ขยายระยะเวลาทำการออกหมายเรียกก็ต้องไม่เกินห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ หากพ้นกำหนดนี้แล้วจะมีผลเพียงให้เจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวน และออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนำบัญชี เอกสาร หรือหลักฐานอื่นมาแสดงได้เท่านั้น หาใช่เป็นบทบัญญัติเรื่องอายุความในการเรียกร้องให้ชำระค่าภาษีอากรไม่ ทั้งการออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะนั้น ตามมาตรา 91/21 (5) บัญญัติให้นำบทบัญญัติมาตรา 88 มาใช้บังคับโดยอนุโลม อำนาจของเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19 ด้วย ส่วนในเรื่องอายุความนั้น ป.พ.พ. มาตรา 193/31 บัญญัติว่าสิทธิเรียกร้องของรัฐที่จะเรียกเอาค่าภาษีอากรให้มีกำหนดอายุความ 10 ปี เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะประเมินเก็บภาษีจากโจทก์ได้ภายในกำหนด 10 ปี ตั้งแต่วันครบกำหนดที่โจทก์ต้องยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ เมื่อระยะเวลายังอยู่ในกำหนดอายุความดังกล่าว เจ้าพนักงานประเมินย่อมประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะได้
ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 91/1 (1) "รายรับ" หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทนหรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ เจตนารมณ์ของบทบัญญัตินี้ประสงค์จะให้รายรับที่ผู้ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแสดงไว้ในรายการภาษีธุรกิจเฉพาะต้องเป็นรายรับที่มีมูลค่าอันพึงสมควรได้รับด้วย ทั้งนี้ เพื่อป้องกันมิให้ผู้ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแสดงรายรับที่มีมูลค่าต่ำกว่ามูลค่าที่แท้จริงได้ การที่เจ้าพนักงานประเมินยึดถือหลักเกณฑ์การกำหนดรายรับของจำเลยที่กำหนดว่า ในการคำนวณรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือรายรับที่ได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ตามความเป็นจริง แต่ต้องไม่น้อยกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตาม ป. ที่ดิน ซึ่งเป็นราคาที่ใช้อยู่ในวันที่มีการโอนมาใช้ประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะชอบด้วย ป. รัษฎากร มาตรา 91/16 แล้ว
โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะครบถ้วนตามที่จำเลยแจ้งและเรียกเก็บ และจำเลยไม่ได้นำสืบโต้แย้งว่ายอดรายรับของโจทก์ต่ำกว่าราคาท้องตลาดโดยไม่มีเหตุผลอันสมควรเป็นการโต้เถียงข้อเท็จจริงเพื่อนำไปสู่ปัญหาข้อกฎหมาย เมื่อทุนทรัพย์ที่พิพาทไม่เกินห้าหมื่นบาท ต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ตาม พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 25