คำพิพากษาที่อยู่ใน Tags
ภาษีเงินได้นิติบุคคล

โจทก์ฟ้องว่า บริษัทในเครือของบริษัท อ. ซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ในต่างประเทศโดยลำพังตนเอง ไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่า การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัท อ. เป็นผู้กระทำแทนโจทก์ และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัท อ. หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัท อ. มีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศหรือไม่ คำว่า รายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้น ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทหาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบไม่ ตามสัญญาระหว่างโจทก์และบริษัท ก. ได้ตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทย และมีข้อสัญญาระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้ว สัญญาดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด แต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวงวัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาอีกข้อหนึ่งที่ว่าผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว แสดงว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ด้วยตนเองให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ก็ได้ การที่บริษัท อ. ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศ เป็นการที่ขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าว การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. จึงมิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศ

มาตรา 78 เบญจ และมาตรา 79 ทวิ(2) แห่งประมวลรัษฎากร ที่ใช้บังคับอยู่ขณะเกิดเหตุพิพาทคดีนี้ เป็นบทบัญญัติในหมวดภาษีการค้าที่บัญญัติขึ้นเพื่อประโยชน์ แก่การจัดเก็บและชำระภาษีการค้าเท่านั้น ไม่อาจนำมาใช้ ในกรณีของภาษีเงินได้นิติบุคคล ซึ่งมีบทบัญญัติไว้โดยเฉพาะได้ เพราะหลักการเก็บภาษีการค้าและภาษีเงินได้นิติบุคคลแตกต่างกันโดยภาษีการค้าเรียกเก็บจากรายรับก่อนหักรายจ่ายส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลเก็บจากกำไรสุทธิ ซึ่งคำนวณจากรายได้ของกิจการในรอบระยะเวลาบัญชีหักด้วยรายจ่ายตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ ทั้งนี้ตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา 65 วรรคหนึ่ง และในมาตรา 65 วรรคสอง ก็ได้บัญญัติเกี่ยวกับวิธีการคำนวณรายได้และรายจ่ายเพื่อหากำไรสุทธิว่าให้ใช้หลักเกณฑ์สิทธิสำหรับยอดขายสินค้าพิพาทเป็นการขายสินค้าไปต่างประเทศการที่โจทก์ออกใบกำกับสินค้าซึ่งระบุรายละเอียดของชนิดปริมาณ และราคาสินค้า แสดงว่า โจทก์ได้กำหนด คัด เลือก นับ ชั่ง ตวง วัด เพื่อให้ได้ตัวสินค้าที่ตกลงซื้อขาย เป็นการแน่นอนแล้ว และโจทก์ได้ส่งมอบสินค้านั้นให้แก่ผู้ขนส่งเรียบร้อยแล้ว ถือว่าการส่งมอบนั้นสำเร็จแล้วตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 461 และ463 ทั้งกรรมสิทธิ์ก็ได้โอนไปยังผู้ซื้อแล้วตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 453,458 และ 460 ดังนั้น การที่โจทก์ลงบัญชีรับรู้รายได้จากการขายสินค้าหรือบันทึกยอดขายสินค้าพิพาท ในวันที่ 31 มีนาคม 2533ซึ่งเป็นวันที่ตรงกับใบกำกับสินค้าและใบตราส่ง ถือได้ว่าเป็นการ รับรู้รายได้ถูกต้องตามหลักเกณฑ์สิทธิแล้ว ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นได้รวมยอดซื้อวัตถุดิบซ้ำเข้าเป็นรายได้ในรอบระยะเวลา บัญชีที่พิพาทแล้ว และปรับปรุงผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ จาก 22,250,261 บาท เป็น 20,349,534.81 บาทหากนำยอดขายสินค้าพิพาทจำนวน 3,571,152.31 บาทหักออกจากยอดที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ปรับปรุงแล้วผลขาดทุนสุทธิของโจทก์จะเป็นจำนวน 23,920,687.12 บาทการที่ศาลภาษีอากรมิได้วินิจฉัยเกี่ยวกับการปรับปรุงบัญชียอดซื้อวัตถุดิบซ้ำและให้คงยอดผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ไว้เท่ากับ 22,350,261 บาท ตามที่โจทก์ขอ จึงเป็นการชอบแล้ว

จำเลยไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล และจำเลยได้รับหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินตามกฎหมายแล้ว แต่จำเลยมิได้มาให้ไต่สวนและไม่นำบัญชี เอกสารหรือพยานหลักฐานอื่นมาแสดงเพื่อตรวจสอบดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 23 จึงต้องตามบทบัญญัติมาตรา 71 (1) เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ หรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ของรอบระยะเวลาบัญชี แล้วแต่อย่างใดจะมากกว่า และกรณีเช่นนี้ไม่อาจนำ พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502ซึ่งใช้บังคับสำหรับการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดามาใช้บังคับโดยอนุโลมเพราะกฎหมายได้บัญญัติไว้แจ้งชัดโดยเฉพาะแล้ว
แม้ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 71 วรรคสอง เจ้าพนักงานประเมินจะมีอำนาจเลือกประเมินภาษีตามมาตรา 24 จากฐานกำไรสุทธิแทนฐานรายรับก่อนหักรายจ่ายตามมาตรา 71 (1) ก็ตาม แต่เมื่อการคำนวณภาษีจากฐานกำไรสุทธิไม่อาจหักรายจ่ายเป็นการเหมาตามที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน(ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502 ได้ การที่เจ้าพนักงานประเมินหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาในการคำนวณกำไรสุทธิให้จำเลยจึงไม่ชอบ และมีผลทำให้กำไรสุทธิและภาษีที่คำนวณได้ไม่ชอบไปด้วย ดังนั้น การเลือกประเมินภาษีตามมาตรา 24 จากฐานกำไรสุทธิจึงไม่ชอบ
การจัดเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลเก็บจากกำไรสุทธิ ซึ่งคำนวณได้จากรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีหักด้วยรายจ่าตามเงื่อนไขที่ระบุไว้ในมาตรา 65 ทวิ และ 65 ตรี แห่งป.รัษฎากร จึงเห็นได้ว่า หากสามารถพิสูจน์แสดงรายจ่ายตามที่กฎหมายกำหนดไว้ได้มากเท่าใด แล้วนำไปหักออกจากรายได้มากเพียงใด ก็จะเสียภาษีน้อยลงเท่านั้น หรือถ้ารายได้น้อยกว่ารายจ่ายถือว่าขาดทุน ก็ไม่ต้องเสียภาษี ดังนั้นกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคลจึงอยู่ที่การพิสูจน์รายจ่ายตามกฎหมาย หาใช่การไม่ปฏิบัติตามหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินทำให้เสียภาษีน้อยกว่าผู้ที่ปฏิบัติตามหมายเรียก

จำเลยไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลและจำเลยได้รับหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินตามกฎหมาย แล้ว แต่จำเลยมิได้มาให้ไต่สวนและไม่นำบัญชี เอกสารหรือ พยานหลักฐานอื่นมาแสดงเพื่อตรวจสอบดังที่บัญญัติไว้ใน มาตรา 23 จึงต้องตามบทบัญญัติมาตรา 71(1) เจ้าพนักงาน ประเมินมีอำนาจประเมินภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับ ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ หรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ของรอบ ระยะเวลาบัญชี แล้วแต่อย่างใดจะมากกว่า และกรณีเช่นนี้ ไม่อาจนำพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วย การกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน(ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 ซึ่งใช้บังคับสำหรับการคำนวณภาษี เงินได้บุคคลธรรมดามาใช้บังคับโดยอนุโลมเพราะกฎหมายได้ บัญญัติไว้แจ้งชัดโดยเฉพาะแล้ว แม้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71 วรรคสอง เจ้าพนักงาน ประเมินจะมีอำนาจเลือกประเมินภาษีตามมาตรา 24 จากฐานกำไร สุทธิแทนฐานรายรับก่อนหักรายจ่ายตามมาตรา 71(1) ก็ตาม แต่ เมื่อการคำนวณภาษีจากฐานกำไรสุทธิไม่อาจหักรายจ่ายเป็นการ เหมาตามที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน(ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 ได้ การที่เจ้าพนักงานประเมินหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาในการคำนวณกำไรสุทธิให้จำเลย จึงไม่ชอบ และมีผลทำให้กำไรสุทธิและภาษีที่คำนวณได้ไม่ชอบ ไปด้วย ดังนั้น การเลือกประเมินภาษีตามมาตรา 24 จากฐาน กำไรสุทธิจึงไม่ชอบ การจัดเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลเก็บจากกำไรสุทธิ ซึ่งคำนวณได้จากรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีหักด้วยรายจ่ายตามเงื่อนไขที่ระบุไว้ในมาตรา 65 ทวิ และ 65 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร จึงเห็นได้ว่าหากสามารถพิสูจน์แสดงรายจ่ายตามที่กฎหมายกำหนดไว้ได้มากเท่าใด แล้วนำไปหักออกจากรายได้มากเพียงใด ก็จะเสียภาษีน้อยลง เท่านั้น หรือถ้ารายได้น้อยกว่ารายจ่ายถือว่าขาดทุน ก็ไม่ต้องเสียภาษี ดังนั้นกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคลจึง อยู่ที่การพิสูจน์รายจ่ายตามกฎหมาย หาใช่การไม่ปฏิบัติตาม หมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินทำให้เสียภาษีน้อยกว่าผู้ที่ ปฏิบัติตามหมายเรียกไม่

บริษัทโจทก์ไม่ยื่นรายการซึ่งจำเป็นต้องใช้ในการคำนวณภาษีภายใน 150 วัน นับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 69 และการออกหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 23 เป็นไปโดยชอบแล้วเจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินภาษีโจทก์ตามมาตรา 24หรือมาตรา 71(1) แล้วแต่กรณี โดยถือตามแนวทางปฏิบัติตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.5/2527 ลงวันที่ 20 พฤศจิกายน 2527ข้อ 3 แม้คำสั่งดังกล่าวจะมิใช่กฎหมาย แต่ก็เป็นแนวทางปฏิบัติสำหรับการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เมื่อโจทก์ไม่มีภาษีเงินได้นิติบุคคลที่จะต้องชำระเนื่องจากขาดทุนเจ้าพนักงานประเมินจึงประเมินภาษีเงินได้ตามมาตรา 71(1)ซึ่งได้ภาษีมากกว่าตามที่กฎหมายให้อำนาจไว้ได้

บริษัทโจทก์ไม่ยื่นรายการซึ่งจำเป็นต้องใช้ในการคำนวณภาษีภายใน150วันนับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามประมวลรัษฎากรมาตรา69และการออกหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา23เป็นไปโดยชอบแล้วเจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินภาษีโจทก์ตามมาตรา24หรือมาตรา71(1)แล้วแต่กรณีโดยถือตามแนวทางปฏิบัติตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ป.5/2527ลงวันที่20พฤศจิกายน2527ข้อ3แม้คำสั่งดังกล่าวจะมิใช่กฎหมายแต่ก็เป็นแนวทางปฏิบัติสำหรับการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลเมื่อโจทก์ไม่มีภาษีเงินได้นิติบุคคลที่จะต้องชำระเนื่องจากขาดทุนเจ้าพนักงานประเมินจึงประเมินภาษีเงินได้ตามมาตรา71(1)ซึ่งได้ภาษีมากกว่าตามที่กฎหมายให้อำนาจไว้ได้

อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์จ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำระยะเวลา12 เดือน อัตราไม่เกินร้อยละ 12 ต่อปีนั้น เป็นอัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์ซึ่งเป็นผู้ค้าเงินจ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำ ไม่ใช่อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์เรียกจากผู้กู้จึงถือไม่ได้ว่าเป็นอัตราดอกเบี้ยตามราคาตลาดสำหรับการให้กู้ยืมเงิน เมื่อปรากฏว่าโจทก์กู้ยืมเงินจากบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์โดยเสียดอกเบี้ยอัตราสูงถึงร้อยละ 21 ต่อปีจึงไม่มีเหตุที่โจทก์จะยอมให้บุคคลอื่นกู้ในอัตราดอกเบี้ยร้อยละ 13.5 ต่อปี โดยยอมขาดทุนดอกเบี้ยเป็นจำนวนมากเช่นนี้ ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยรับตามราคาตลาดในวันให้กู้ยืมเงินได้ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (4)โดยประเมินในอัตราเดียวกันกับดอกเบี้ยที่โจทก์ต้องจ่ายให้บริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ดังกล่าว แต่เมื่อปรากฏว่าในชั้นพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ลดอัตราดอกเบี้ยให้โจทก์คงเหลือร้อยละ 15 ต่อปี จึงเป็นคุณแก่โจทก์แล้ว
โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และต้องยื่นแบบแสดงรายการพร้อมกับชำระภาษีเงินได้ดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานตาม ป.รัษฎากร มาตรา 65 และมาตรา 68 แต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวว่าขาดทุนสุทธิเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุควรเชื่อว่าโจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตรงต่อความจริง จึงออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนและให้นำบัญชีเอกสารประกอบการลงบัญชีของโจทก์ไปมอบให้ด้วย การที่โจทก์หลีกเลี่ยงไม่นำบัญชีและเอกสารไปให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวนและเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้อาศัยอำนาจตามมาตรา 71 (1) แห่ง ป.รัษฎากร ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ย่อมทำให้โจทก์ไม่มีสิทธิเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโดยคำนวณจากยอดกำไรสุทธิ แต่ต้องเสียโดยคำนวณจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ในอัตราร้อยละ 5 จำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์ต้องเสียตามที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บเพิ่ม จึงเป็นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่ปี 2528 ซึ่งตามกฎหมายโจทก์จะต้องชำระอยู่แล้ว มีผลเท่ากับว่าโจทก์ไม่ได้ขาดทุนตามที่ยื่นรายการไว้ ดังนั้น โจทก์จะอ้างนำเอาผลขาดทุนสุทธิที่แสดงไว้ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่ปี 2528 ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินไม่ได้รับรองและโจทก์ก็ไม่มีพยานหลักฐานมานำสืบให้ฟังได้ว่า ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโจทก์มีผลขาดทุนสุทธิดังที่อ้างนั้นมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิหาได้ไม่
โจทก์ได้รับหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินให้ไปยังที่ทำการเพื่อรับการไต่สวนและให้นำบัญชีเอกสารประกอบการลงบัญชีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวไปส่งมอบด้วย แต่โจทก์ไม่นำบัญชีและเอกสารดังกล่าวไปมอบให้เจ้าพนักงานของจำเลยทำการไต่สวน เจ้าพนักงานประเมินจึงอาศัยอำนาจตามมาตรา 71 (1) แห่ง ป.รัษฎากร ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและแจ้งการประเมินไปยังโจทก์ เป็นการปฏิบัติถูกต้องตามบทกฎหมายซึ่งให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินด้วยวิธีดังกล่าวได้ เมื่อมิใช่เป็นการประเมินโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่อาจทราบได้ว่า โจทก์มีผลขาดทุนสุทธิที่แตกต่างไปจากที่ได้ยื่นรายการไว้เดิมอันเจ้าพนักงานประเมินจะต้องมีคำสั่งแจ้งการประเมินเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิให้โจทก์ทราบตามมาตรา 20 แห่ง ป.รัษฎากร ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่ต้องแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวให้โจทก์ทราบ
โจทก์ไม่มีสิทธินำผลขาดทุนสุทธิของรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่ปี 2528 มาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่ปี 2531 เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงต้องปรับปรุงรายได้และรายจ่ายของโจทก์ใหม่ ตามหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิเพื่อให้โจทก์นำไปปฏิบัติสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีถัดไปให้ถูกต้อง จึงไม่มีเหตุที่จะเพิกถอนหนังสือดังกล่าว

แม้อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์จ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำจะไม่เกินร้อยละ 12ต่อปี แต่ก็เป็นอัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารซึ่งเป็นผู้ค้าเงินจ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำ ไม่ใช่อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารเรียกจากผู้กู้จึงถือไม่ได้ว่าเป็นอัตราดอกเบี้ยตามราคาตลาดสำหรับการให้กู้ยืมเงิน เมื่อโจทก์กู้ยืมเงินจากบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์โดยเสียดอกเบี้ยอัตราสูงถึงร้อยละ 21 ต่อปี จึงไม่มีเหตุที่โจทก์จะยอมให้บุคคลอื่นกู้ในอัตราดอกเบี้ยร้อยละ13.5 ต่อปี โดยยอมขาดทุนดอกเบี้ยเป็นจำนวนมากเช่นนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยรับตามราคาตลาดในวันให้กู้ยืมเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ(4) โดยประเมินในอัตราเดียวกันกับดอกเบี้ยที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ดังกล่าว และในชั้นพิจารณาอุทธรณ์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ลดอัตราดอกเบี้ยให้โจทก์คงเหลือร้อยละ 15 ต่อปีก็เป็นคุณแก่โจทก์มากแล้ว
โจทก์หลีกเลี่ยงไม่นำบัญชีและเอกสารไปให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวนและเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้อาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ย่อมทำให้โจทก์ไม่มีสิทธิเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว โดยคำนวณจากยอดกำไรสุทธิ แต่ต้องเสียโดยคำนวณจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ในอัตราร้อยละ 5 จำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์ต้องเสียตามที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บเพิ่ม จึงเป็นภาษีเงินได้นิติบุคคลซึ่งตามกฎหมายโจทก์จะต้องชำระอยู่แล้ว มีผลเท่ากับว่าโจทก์ไม่ได้ขาดทุนตามที่ยื่นรายการไว้ โจทก์จึงจะนำเอาผลขาดทุนสุทธิที่แสดงไว้ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิในปีต่อไปหาได้ไม่
เจ้าพนักงานประเมินอาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและแจ้งการประเมินไปยังโจทก์เป็นการปฏิบัติตามบทกฎหมายซึ่งให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินด้วยวิธีดังกล่าวได้เมื่อมิใช่เป็นการประเมินโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่อาจทราบได้ว่าโจทก์มีผลขาดทุนสุทธิที่แตกต่างไปจากที่ได้ยื่นรายการไว้เดิมอันเจ้าพนักงานประเมินจะต้องมีคำสั่งแจ้งการประเมินเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิให้โจทก์ทราบตามมาตรา 20 แห่งประมวลรัษฎากร แต่อย่างใดไม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่ต้องแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวให้โจทก์ทราบ

แม้อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์จ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำจะไม่เกินร้อยละ 12ต่อปี แต่ก็เป็นอัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารซึ่งเป็นผู้ค้าเงินจ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำ ไม่ใช่อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารเรียกจากผู้กู้จึงถือไม่ได้ว่าเป็นอัตราดอกเบี้ยตามราคาตลาดสำหรับการให้กู้ยืมเงิน เมื่อโจทก์กู้ยืมเงินจากบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์โดยเสียดอกเบี้ยอัตราสูงถึงร้อยละ 21 ต่อปี จึงไม่มีเหตุที่โจทก์จะยอมให้บุคคลอื่นกู้ในอัตราดอกเบี้ยร้อยละ13.5 ต่อปี โดยยอมขาดทุนดอกเบี้ยเป็นจำนวนมากเช่นนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยรับตามราคาตลาดในวันให้กู้ยืมเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ(4) โดยประเมินในอัตราเดียวกันกับดอกเบี้ยที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ดังกล่าว และในชั้นพิจารณาอุทธรณ์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ลดอัตราดอกเบี้ยให้โจทก์คงเหลือร้อยละ 15 ต่อปีก็เป็นคุณแก่โจทก์มากแล้ว
โจทก์หลีกเลี่ยงไม่นำบัญชีและเอกสารไปให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวนและเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้อาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ย่อมทำให้โจทก์ไม่มีสิทธิเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว โดยคำนวณจากยอดกำไรสุทธิ แต่ต้องเสียโดยคำนวณจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ในอัตราร้อยละ 5 จำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์ต้องเสียตามที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บเพิ่ม จึงเป็นภาษีเงินได้นิติบุคคลซึ่งตามกฎหมายโจทก์จะต้องชำระอยู่แล้ว มีผลเท่ากับว่าโจทก์ไม่ได้ขาดทุนตามที่ยื่นรายการไว้ โจทก์จึงจะนำเอาผลขาดทุนสุทธิที่แสดงไว้ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิในปีต่อไปหาได้ไม่
เจ้าพนักงานประเมินอาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและแจ้งการประเมินไปยังโจทก์เป็นการปฏิบัติตามบทกฎหมายซึ่งให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินด้วยวิธีดังกล่าวได้เมื่อมิใช่เป็นการประเมินโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่อาจทราบได้ว่าโจทก์มีผลขาดทุนสุทธิที่แตกต่างไปจากที่ได้ยื่นรายการไว้เดิมอันเจ้าพนักงานประเมินจะต้องมีคำสั่งแจ้งการประเมินเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิให้โจทก์ทราบตามมาตรา 20 แห่งประมวลรัษฎากร แต่อย่างใดไม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่ต้องแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวให้โจทก์ทราบ

การที่กรมสรรพากรจำเลยที่ 1 ใช้มาตรฐานในการคำนวณต้นทุนสินค้าตามหนังสือกรมสรรพากรที่ กค.0810/13252ลงวันที่ 29 กันยายน 2530 ซึ่งได้กำหนดแนวทางการตรวจสอบผู้ประกอบกิจการค้าพืชผลการเกษตรหากไม่สามารถพิสูจน์ผู้ขายได้ ให้ถือราคารับซื้อตามราคาตลาดที่ปรากฏในเอกสารของส่วนราชการนั้น อาจเกิดข้อผิดพลาดได้ เพราะตามทางนำสืบของจำเลยทั้งสี่ไม่ปรากฏเหตุผลว่าโจทก์ซื้อมันเส้นในราคาสูงไปอย่างไร การที่จำเลยที่ 1 ไม่เชื่อถือ ใบสำคัญหรือหลักฐานแสดงการรับจ่ายเงินค่ามันเส้นของโจทก์ที่สุ่มมา ตรวจสอบเพียงบางฉบับ มิใช่เหตุที่จะฟังว่ารายจ่ายค่าซื้อมันเส้นของโจทก์สูงเกินสมควร เพราะราคาซื้อขายมันเส้นโดยทั่วไปมิได้มีราคาตายตัวหรือมีราคาเดียว และราคาซื้อขายมันเส้นโดยเฉลี่ยของสำนักงานพาณิชย์จังหวัดนครราชสีมาที่จำเลยที่ 1นำมาใช้เป็นเกณฑ์คำนวณมีทั้งที่สูงและต่ำกว่าราคาที่โจทก์ระบุว่ารับซื้อมันเส้นจากผู้ค้าพืชไร่ อีกทั้งโจทก์ตรวจสอบคุณภาพมันเส้นที่จะรับซื้อด้วยว่ามีค่าความชื้นและสิ่งปนเปื้อน เกินมาตรฐานที่โจทก์กำหนดหรือไม่โดยหากปรากฏว่ามันเส้นที่จะรับซื้อมีค่าความชื้นหรือสิ่งปนเปื้อน เกินมาตรฐานโจทก์จะคำนวณนำหนักมันเส้นโดยตัดน้ำหนักตามเปอร์เซ็นต์ความชื้นหรือสิ่งปนเปื้อนที่เกินมาตรฐานและคำนวณเงินค่ามันเส้นที่ต้องจ่ายให้ผู้ขายจากน้ำหนักสุทธิภายหลังการตัดน้ำหนักดังกล่าวแล้ว ส่วนการซื้อขายมันเส้นที่สำนักงานพาณิชย์จังหวัดนครราชสีมาจัดทำไม่ปรากฏว่าราคาซื้อขายมันเส้นได้นำมาจากการซื้อขายเช่นกรณีของโจทก์หรือไม่ ดังนั้นการที่โจทก์รับซื้อมันเส้นในราคาสูงหรือต่ำกว่าราคาเฉลี่ยของสำนักงานพาณิชย์จังหวัดนครราชสีมาก็อาจอยู่ภายในกรอบของราคาตลาดได้ มิใช่แสดงว่าราคาที่โจทก์ซื้อสูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุผลอันสมควร นอกจากนี้โจทก์ยังนำสืบแสดงหลักฐานการจ่ายเงินค่ามันเส้นว่าโจทก์จ่ายเป็นเช็ค โดยในใบสำคัญจ่ายจะระบุชื่อธนาคารและหมายเลขเช็คซึ่งสามารถตรวจสอบการเบิกจ่ายเงินได้จากบัญชีกระแสรายวันของโจทก์ รวมทั้งโจทก์ยังบันทึกรายการซื้อมันเส้นในสมุดรายวันซื้อด้วย โดยจำเลยทั้งสี่ก็มิได้นำสืบโต้แย้งว่าเอกสารดังกล่าวไม่ถูกต้อง แต่กลับยอมรับว่าเมื่อได้ตรวจสอบบัญชีกระแสรายวันของโจทก์แล้วพบว่ายอดเงินตามเช็คที่โจทก์สั่งจ่ายและมีการนำมาเรียกเก็บแต่ละยอดตรงกับยอดเงินตามใบรับเงินที่โจทก์อ้างว่าจ่ายเป็นค่าซื้อมันเส้นดังนี้ แม้จำเลยที่ 1 จะตรวจสอบรายจ่ายโดยเรียกผู้มีชื่อที่ระบุว่าขายมันเส้นให้โจทก์มาสอบถามแล้ว พบว่าหลักฐานการซื้อขายมันเส้นของโจทก์บางรายการไม่น่าเชื่อถือก็หาอาจสรุปว่ารายจ่ายค่าซื้อมันเส้นของโจทก์ทั้งหมดทุกรายการเป็นรายจ่ายซึ่งโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเนื่องจากการตรวจสอบของจำเลยทั้งสี่เพียงแต่ใช้วิธีสุ่มตัวอย่างจากรายชื่อผู้ขายบางส่วนเท่านั้น มิได้ตรวจสอบจากเอกสารการจ่ายเงินของโจทก์ทุกรายการ และมิได้ให้โอกาสโจทก์พิสูจน์หลักฐานการจ่ายเงินทั้งหมด การตรวจสอบและให้โจทก์พิสูจน์หลักฐานการจ่ายเงินเพียงบางส่วนจากสุ่มตัวอย่างโดยไม่อาจทราบได้ว่าจำนวนเงินรายจ่ายในส่วนที่มีการสุ่มตัวอย่างตรวจสอบนี้เป็นเงินเท่าใด จึงไม่ชอบที่จะถือว่ารายจ่ายค่าซื้อมันเส้นทั้งหมดของโจทก์เป็นรายจ่ายที่ไม่อาจพิสูจน์ตัวผู้รับได้ แต่กลับฟังได้ว่ารายจ่ายค่าซื้อมันเส้นของโจทก์เป็นรายจ่ายที่โจทก์จ่ายไปจริง มิใช่รายจ่ายซึ่งผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับและมิใช่รายจ่ายค่าซื้อสินค้าที่สูงเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควรอันจะถือว่าเป็นรายจ่าย ต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(15) และ(18) แม้ในขั้นตอนการตรวจสอบและการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ 1 จะอ้างว่าโจทก์มีรายได้จากการขายมันอัดเม็ดต่ำไป แต่จากข้อเท็จจริงที่คู่ความนำสืบมิใช่เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 พบว่าโจทก์ได้ขายมันอัดเม็ดไปจริงแล้วแสดงรายได้จากการขายมัดอัดเม็ดต่ำไปหากแต่เป็นกรณีที่จำเลยที่ 1 เห็นว่าโจทก์มีเงินได้จากการขายมันอัดเม็ดสูงกว่าที่แสดงไว้เนื่องมาจากจำเลยที่ 1 คำนวณการสูญเสียน้ำหนักในขั้นตอนการผลิตมันอัดเม็ดของโจทก์ โดยใช้วิธีบวกน้ำหนักมันเส้นที่โจทก์ตัดออกในขณะรับซื้อกลับเข้ามาเป็นฐานในการคำนวณ จึงทำให้ตัวเลขแสดงยอดมันอัดเม็ดที่ควรผลิตได้สูงกว่าที่โจทก์ระบุในบัญชีขาย แล้วจำเลยที่ 1จึงถือว่าจำนวนมัดอัดเม็ดที่ขาดหายไปเป็นการขายของโจทก์การประเมินด้วยวิธีการเช่นนี้เท่ากับเป็นกรณีที่จำเลยที่ 1เห็นว่าโจทก์มีสินค้าขาดจากบัญชีคุมสินค้า จึงให้ถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 79 ทวิ(6)เดิม ที่ใช้ บังคับในขณะนั้น ซึ่งการประเมินด้วยวิธีการตามมาตรา 79 ทวิ(6)เดิมเป็นบทบัญญัติที่ใช้บังคับแก่ภาษีการค้า หาได้มีบทบัญญัติให้นำไปใช้ในการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลไม่ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ให้ถือว่ายอดมันอัดเม็ด ที่ขาดไปจากบัญชีขายของโจทก์เป็นการขายเพื่อถือเป็นเงินได้ในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลจึงเป็นการไม่ชอบ