คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1809/2542

เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินแก่โจทก์โดยแยกเป็นเรื่องแจ้งการประเมินเกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หัก ณ ที่จ่าย 1 ฉบับ ภาษีเงินได้นิติบุคคล 3 ฉบับ ภาษีเงินได้นิติบุคคลหัก ณ ที่จ่าย 1 ฉบับ และภาษีการค้า 2 ฉบับ รวมเป็น 7 ฉบับ แต่โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์รวมมาในฉบับเดียวกัน โดยข้อความ ในอุทธรณ์ของโจทก์ดังกล่าวล้วนเป็นการโต้แย้งเกี่ยวกับ ภาษีการค้า ส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและ ภาษีเงินได้นิติบุคคลนั้น โจทก์ได้กล่าวโต้แย้งไว้ในอุทธรณ์ แต่เพียงว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินไม่ถูกต้องตาม หลักเกณฑ์ แต่มิได้กล่าวว่าไม่ถูกต้องอย่างไร ทั้งไม่มี ข้อความใดที่แสดงให้เห็นว่าโจทก์โต้แย้งคัดค้านการประเมิน ของเจ้าพนักงานประเมินเกี่ยวกับรายจ่ายต้องห้ามตาม มาตรา 65 ตรี(3)(9)(13)(18) แห่งประมวลรัษฎากรจึงต้องถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในประเด็นเรื่องรายจ่ายต้องห้ามต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะรับวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ในประเด็นนี้ก็หามีผลให้อุทธรณ์ ในประเด็นนี้กลายเป็นอุทธรณ์ที่ชอบด้วยกฎหมายขึ้นมาไม่ โจทก์จึงไม่มีสิทธินำประเด็นนี้มาฟ้องต่อศาล มาตรา 67 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติขึ้นเพื่อ ประโยชน์ในการจัดเก็บภาษีก่อนถึงกำหนดเวลายื่นรายการตามมาตรา 68 จึงให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลจัดทำประมาณ การกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีแล้วยื่นรายการเพื่อชำระ ภาษีจากจำนวนกึ่งหนึ่งของประมาณการกำไรสุทธิในรอบระยะเวลา บัญชีนั้น โดยให้ยื่นชำระภายในสองเดือนนับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาหกเดือน นับแต่วันแรกของรอบระยะเวลาบัญชี ดังกล่าวและหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลไม่ยื่นประมาณการ หรือแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25ของกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นโดยไม่มีเหตุอันสมควร ก็จะต้องรับผิดตามมาตรา 67 ตรี ซึ่งกำหนดให้บริษัท หรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 67 ทวิ หรือ ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น หรือของภาษีที่ชำระขาด แล้วแต่กรณีจึงถือได้ว่าการฝ่าฝืน มาตรา 67 ทวิ ได้มีบทบัญญัติกำหนดความรับผิดไว้โดย เฉพาะแล้ว อีกประการหนึ่งมาตรา 67 ทวิ เป็นเรื่องของ การประมาณการและหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นประมาณการหรือแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกิน ร้อยละ 25 เจ้าพนักงานประเมินจะทราบและประเมินให้ชำระภาษีพร้อมเงินเพิ่มได้ทันทีเมื่อบริษัทหรือ ห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นยื่นชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลตามแบบ ภ.ง.ด.50 เมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีนั้น โดยไม่จำต้องออก หมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการมาไต่สวนตรวจสอบดังที่บัญญัติ ไว้ในมาตรา 19 กรณีจึงมิใช่เรื่องแสดงรายการตามแบบที่ยื่น ไม่ถูกต้องและมีการออกหมายเรียกไต่สวนตรวจสอบแล้วจึง ประเมินภาษีเพิ่มตามที่ตรวจพบดังที่บัญญัติไว้ใน มาตรา 19 และมาตรา 20 เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มี อำนาจประเมินให้โจทก์เสียเบี้ยปรับตามมาตรา 22

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีการค้าตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์จำนวน 515,643.40 บาทและเพิกถอนเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์จำนวน 879,925.05 บาท

จำเลยทั้งห้าให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง

ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ 1932/2/100216 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ นบ./0032/2540 โดยให้เพิกถอนการประเมินเฉพาะที่ให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเป็นเงิน 41,742.59 บาท เพราะเหตุแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 โดยไม่มีเหตุอันสมควรคำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก

โจทก์และจำเลยทั้งห้าอุทธรณ์

ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์เพียงประเด็นเดียวว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เกี่ยวกับรายจ่ายต้องห้ามถูกต้องชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่าอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 046 และ 047มีข้อความโต้แย้งว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินไม่ถูกต้องตามหลักเกณฑ์การประเมิน การที่ศาลชั้นต้นวินิจฉัยว่าอุทธรณ์ของโจทก์ไม่ได้โต้แย้งเรื่องรายจ่ายต้องห้ามจึงไม่ถูกต้องนั้น เห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินแก่โจทก์ตามสำเนาหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 2ถึง 8 โดยแยกเป็นเรื่องแจ้งการประเมินเกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย 1 ฉบับ ภาษีเงินได้นิติบุคคล 3 ฉบับ ภาษีเงินได้นิติบุคคลหัก ณ ที่จ่าย 1 ฉบับ และภาษีการค้า 2 ฉบับ รวมเป็น 7 ฉบับ แต่โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์รวมมาในฉบับเดียวกันตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 046 และ 047 ข้อความในอุทธรณ์ของโจทก์ดังกล่าวล้วนเป็นการโต้แย้งเกี่ยวกับภาษีการค้าซึ่งเห็นได้จากที่โจทก์สรุปไว้ในข้อความตอนแรกของวรรคสุดท้ายว่า"ด้วยเหตุผลดังที่ได้ชี้แจ้งให้ทราบข้างต้น ทางห้างเห็นว่าการเสียภาษีการค้านั้นถูกต้องแล้วและเสียภาษีเกินกว่าที่ควรจะเสีย" ส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีเงินได้นิติบุคคลนั้น โจทก์ได้กล่าวโต้แย้งไว้ในวรรคสุดท้ายของอุทธรณ์แต่เพียงว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินไม่ถูกต้องตามหลักเกณฑ์ แต่มิได้กล่าวว่าไม่ถูกต้องอย่างไรทั้งไม่มีข้อความใดที่แสดงให้เห็นว่าโจทก์โต้แย้งคัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินเกี่ยวกับรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี(3)(9)(13)(18) แห่งประมวลรัษฎากรแต่ประการใด จึงต้องถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในประเด็นเรื่องรายจ่ายต้องห้ามต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะรับวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ในประเด็นนี้ก็หามีผลให้อุทธรณ์ในประเด็นนี้กลายเป็นอุทธรณ์ที่ชอบด้วยกฎหมายขึ้นมาไม่ โจทก์จึงไม่มีสิทธินำประเด็นนี้มาฟ้องต่อศาล

มีปัญหาต้องวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์ต้องรับผิดชำระเบี้ยปรับสำหรับการยื่นประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 โดยไม่มีเหตุอันสมควรหรือไม่ เห็นว่า ข้อความในมาตรา 67 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรมีความหมายชัดเจนว่าบทมาตรานี้บัญญัติขึ้นเพื่อประโยชน์ในการจัดเก็บภาษีก่อนถึงกำหนดเวลา ยื่นรายการตามมาตรา 68 จึงให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลจัดทำประมาณการกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีแล้วยื่นรายการเพื่อชำระภาษีจากจำนวนกึ่งหนึ่งของประมาณกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น โดยให้ยื่นชำระภายในสองเดือนนับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาหกเดือนนับแต่วันแรกของรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว และหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลไม่ยื่นประมาณการหรือแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นโดยไม่มีเหตุอันสมควรก็จะต้องรับผิดตามมาตรา 67 ตรี ซึ่งกำหนดให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระตาม มาตรา 67 ทวิหรือของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นหรือของภาษีที่ชำระขาดแล้วแต่กรณี ดังนั้น จึงถือได้ว่าการฝ่าฝืน มาตรา 67 ทวิ ได้มีบทบัญญัติกำหนดความรับผิดไว้โดยเฉพาะแล้ว อีกประการหนึ่ง มาตรา 67 ทวิ นี้เป็นเรื่องของการประมาณการและหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลไม่ยื่นประมาณการหรือแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 เจ้าพนักงานประเมินจะทราบและประเมินให้ชำระภาษีพร้อมเงินเพิ่มได้ทันทีเมื่อบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นยื่นชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลตามแบบ ภ.ง.ด.50 เมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีนั้นโดยไม่จำต้องออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการมาไต่สวนตรวจสอบดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 19 แต่ประการใด ดังจะเห็นได้จากการที่เจ้าพนักงานประเมินใช้ผลกำไรสุทธิตามที่โจทก์ยื่นเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีจำนวน 507,058.24 บาท เป็นฐานคำนวณเบี้ยปรับและเงินเพิ่มมิได้ใช้ผลกำไรสุทธิตามที่ตรวจสอบพบจำนวน 1,258,209.84 บาทเป็นฐานคำนวณแต่อย่างใด กรณีจึงมิใช่เรื่องแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องและมีการออกหมายเรียกไต่สวนตรวจสอบแล้วจึงประเมินภาษีเพิ่มตามที่ตรวจพบดังที่บัญญัติไว้ใน มาตรา 19และมาตรา 20 เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจประเมินให้โจทก์เสียเบี้ยปรับตามมาตรา 22 ส่วนที่เสียเกินมาให้โจทก์"

พิพากษายืน