คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
ป.รัษฎากร ม. 89

การที่โจทก์กู้เงินจากธนาคารในต่างประเทศไปลงทุนซื้อหุ้นในบริษัท อ. โดยโจทก์เสียดอกเบี้ยให้แก่ธนาคารผู้ให้กู้แล้วบริษัท อ. นำเงินทุนทั้งหมดไปให้บริษัท ท. กู้โดยไม่ต้องเสียดอกเบี้ยโดยเจตนาทำให้ต้นทุนของบริษัท ท. ต่ำลงและมีผลกำไรเพิ่มขึ้น เห็นได้ชัดเจนว่าผลกำไรย่อมเกิดขึ้นแก่บริษัท ท. ซึ่งเป็นอีกนิติบุคคลหนึ่งต่างหากจากโจทก์ รายจ่ายดอกเบี้ยเงินกู้ที่โจทก์จ่ายไปจึงเป็นรายจ่ายเพื่อให้เกิดกำไรแก่นิติบุคคลอื่น เป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะ ต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตาม ป. รัษฎากร มาตรา 65 ตรี (13) ส่วนค่าจ้างผู้สอบบัญชีและนักกฎหมายในต่างประเทศที่โจทก์จ่ายไปในการตรวจสอบฐานะและทรัพย์สินของบริษัท ท. เพื่อให้บริษัท ฮ. และบริษัท อ. เข้าไปซื้อหุ้นในบริษัท ท. เป็นรายจ่ายที่โจทก์จ่ายไปเพื่อประโยชน์แก่บริษัท ฮ. และบริษัท อ. ซึ่งเป็นนิติบุคคลอื่นต่างหากจากโจทก์ ถือไม่ได้ว่าเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะ จึงต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา 65 ตรี (13) เช่นเดียวกัน
ตามสัญญาซื้อขายฐานลูกค้าของอีเอ็ม 2 มีความว่า โจทก์จ่ายเงินจำนวน 3,000,000 ดอลลาร์สหรัฐ ให้แก่บริษัทอีเอ็ม 2 เพื่อเป็นค่าตอบแทนสำหรับการให้บริการด้านการตลาดและการค้าอันเกี่ยวกับลูกค้า โดยบริษัทอีเอ็ม 2 ต้องให้ข้อมูลที่จำเป็นเกี่ยวกับชื่อ ที่อยู่ และข้อมูลที่จำเป็นของลูกค้าของบริษัทอีเอ็ม 2 และอื่น ๆ แก่โจทก์และบริษัทในเครือของโจทก์ ข้อสัญญาดังกล่าวต้องตามวัตถุประสงค์ของโจทก์ที่ต้องการเลิกสัญญาผู้จัดจำหน่ายกับบริษัทอีเอ็ม 2 ก่อนครบกำหนดเวลาและเพื่อให้โจทก์สามารถเข้าไปจำหน่ายผลิตภัณฑ์ของโจทก์ในประเทศสหรัฐอเมริกาได้โดยไม่เป็นการผิดสัญญาผู้จัดจำหน่ายระหว่างโจทก์กับบริษัทอีเอ็ม 2 ข้อตกลงการเลิกสัญญาจึงเป็นการก่อให้เกิดสิทธิแก่โจทก์ ส่วนสัญญาซื้อขายฐานลูกค้าฯก็ทำให้โจทก์ได้รับข้อมูลต่าง ๆ ที่จำเป็นเกี่ยวกับลูกค้า เป็นต้นว่า ชื่อ ที่อยู่ ราคาและข้อตกลงทางการค้าของสิ่งที่บริษัทอีเอ็ม 2 จำหน่ายแก่ลูกค้า อันเป็นข้อสนเทศเกี่ยวกับประสบการณ์ทางพาณิชยกรรมของบริษัทอีเอ็ม 2 การที่โจทก์จ่ายเงินเพื่อให้ได้สิทธิในการจำหน่ายผลิตภัณฑ์ของโจทก์ในประเทศสหรัฐอเมริกาและได้รับข้อมูลข้อสนเทศเกี่ยวกับการตลาดและลูกค้าของบริษัทอีเอ็ม 2 เช่นนี้จึงมีลักษณะเป็นการลงทุน ต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายตามมาตรา 65 ตรี (5) แต่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิโดยหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาในอัตราร้อยละ 10 ของมูลค่าต้นทุนเพื่อการได้มาซึ่งสิทธิตามมาตรา 65 ทวิ (2) ประกอบพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 และการที่โจทก์จ่ายเงินค่าสิทธิอันเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (3) ให้แก่บริษัทอีเอ็ม 2 ซึ่งเป็นนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีจากเงินได้พึงประเมินที่จ่ายแล้วนำส่งพร้อมยื่นรายการตามแบบตามมาตรา 70 วรรคหนึ่ง
ตามอนุสัญญาฯระหว่างประเทศไทยกับประเทศสาธารณรัฐสิงคโปร์ ข้อ 2 และ 11 เห็นได้ว่า ดอกเบี้ยเงินกู้ที่ฝ่ายคู่สัญญาผู้กู้ซึ่งอยู่ในประเทศไทยคือโจทก์ส่งไปให้แก่ผู้รับซึ่งเป็นผู้มีถิ่นที่อยู่ในประเทศสาธารณรัฐสิงคโปร์จะได้รับสิทธิประโยชน์ทางภาษีตามอนุสัญญาฯ ต่อเมื่อผู้รับซึ่งเป็นผู้มีถิ่นที่อยู่ในประเทศสาธารณรัฐสิงคโปร์นั้นเป็นผู้มีสิทธิเรียกร้องหนี้เช่นว่านั้น และดอกเบี้ยดังกล่าวเป็นเงินได้ของผู้รับนั้นซึ่งต้องเสียภาษีในประเทศสาธารณรัฐสิงคโปร์ด้วย เมื่อโจทก์ไม่ได้นำสืบพยานหลักฐานหักล้างข้อโต้แย้งของจำเลยทั้งสี่ให้เห็นว่าธนาคารสาขาในประเทศสาธารณรัฐสิงคโปร์ผู้รับเงินดอกเบี้ยจากโจทก์เป็นคู่สัญญาผู้ให้กู้และเป็นผู้มีสิทธิเรียกร้องเงินดอกเบี้ยจากโจทก์ ลำพังแต่ข้ออ้างของโจทก์ที่ว่าผู้รับดอกเบี้ยเป็นผู้มีถิ่นที่อยู่ในประเทศสาธารณรัฐสิงคโปร์และมีหน้าที่ต้องเสียภาษีในประเทศสาธารณรัฐสิงคโปร์ จึงถือไม่ได้ว่าการจ่ายเงินดอกเบี้ยของโจทก์ได้รับสิทธิประโยชน์ทางภาษีตามอนุสัญญาฯ
โจทก์นำใบกำกับภาษีซื้อของเดือนภาษีพฤษภาคม 2538 ถึงเดือนภาษีธันวาคม 2538 มาคำนวณเป็นภาษีซื้อของเดือนมกราคม 2539 เนื่องจากความล่าช้าของฝ่ายบัญชีของโจทก์ ความผิดพลาดดังกล่าวเกิดจากการกระทำของโจทก์หรือพนักงานของโจทก์เอง ใบกำกับภาษีซื้อมีผลโดยตรงต่อการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มในแต่ละเดือนภาษี ใบกำกับภาษีซื้อที่ล่วงเลยกำหนดเวลาการใช้ย่อมไม่สามารถนำมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ หากนำมาใช้ย่อมมีผลทำให้ภาษีมูลค่าเพิ่มของเดือนภาษีที่มีการใช้ลดน้อยลงจากที่ต้องชำระจริง อาจถึงขนาดได้รับคืนภาษีหรือได้รับคืนภาษีสูงกว่าที่มีสิทธิได้รับ จึงเป็นกรณีที่อาจเกิดความเสียหายได้ กรณียังไม่มีเหตุสมควรให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เชื่อว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบด้วยดี จึงลดเบี้ยปรับลงคงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป. 81/2542 ลงวันที่ 9 กรกฎาคม 2542 เหมาะสมแล้ว
จำเลยทั้งสี่ไม่ได้ยกความว่า "แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะมีคำวินิจฉัยให้ปลดภาษีมูลค่าเพิ่มแก่โจทก์แล้ว แต่จำเลยที่ 1 ก็มีสิทธินำเงินจำนวนดังกล่าวไปหักกลบลบหนี้กับหนี้ภาษีอื่นที่โจทก์ต้องชำระแก่จำเลยที่ 1" ขึ้นเป็นข้อต่อสู้ในคำให้การ อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่จึงเป็นข้อที่ไม่ได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลภาษีอากรกลาง ทั้งไม่ใช่ปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 225 ประกอบ พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรฯ มาตรา 29
ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า จำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธินำเงินภาษีมูลค่าเพิ่มที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืนไปหักกลบลบหนี้กับหนี้ภาษีที่โจทก์ต้องชำระแก่จำเลยที่ 1 ตามหนังสือแจ้งการประเมินเพราะโจทก์ไม่ยอมรับการประเมินและได้อุทธรณ์โต้แย้ง สิทธิเรียกร้องของจำเลยที่ 1 จึงยังมีข้อต่อสู้อยู่ไม่อาจนำมาหักกลบลบหนี้ได้ ทั้งโจทก์ยังได้รับอนุมัติให้ทุเลาการชำระภาษีในระหว่างการอุทธรณ์แล้ว ไม่ใช่ข้อที่โจทก์กล่าวมาในคำฟ้อง จึงเป็นข้อที่ไม่ได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลภาษีอากรกลาง ทั้งไม่ใช่ปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 225 ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรฯ มาตรา 29
แม้ภาษีตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในคดีนี้จะเป็นภาษีที่เกิดจากรายได้และรายจ่ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2539 เพียงปีเดียว แต่ภาษีตามหนังสือแจ้งการประเมินแต่ละฉบับเป็นภาษีคนละประเภทภายใต้บังคับกฎหมายคนละบทมาตรา คำนวณจากเงินคนละจำนวน มีวิธีการคำนวณและกำหนดเวลาชำระแตกต่างกัน ทุนทรัพย์ตามหนังสือแจ้งการประเมินแต่ละฉบับจึงเป็นคนละข้อหาคนละคดีแยกต่างหากจากกัน คำสั่งศาลภาษีอากรกลางที่ให้โจทก์ชำระค่าขึ้นศาลตามทุนทรัพย์ตามหนังสือแจ้งการประเมินแต่ละฉบับจึงถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว

โจทก์ได้รับการว่าจ้างให้ติดตั้งหางพ่วงกระบะดัมป์เข้ากับรถยนต์บรรทุกของผู้ว่าจ้างจำนวน 7 คัน ในเดือนเมษายน 2540 โจทก์อ้างว่าโจทก์ต่อหางพ่วงกระบะดังกล่าวตามคำสั่งของผู้ว่าจ้างโดยใช้แบบของผู้ว่าจ้าง แต่ในวันที่เจ้าพนักงานไปตรวจสินค้าของโจทก์ยังมีหางพ่วงเก็บอยู่ในโกดังของโจทก์อีก 17 คัน โดยไม่ปรากฏว่ามีคำสั่งว่าจ้างจากผู้ใด และแบบหางพ่วงดังกล่าวโจทก์ได้ขออนุญาตกรมการขนส่งทางบกไว้ตั้งแต่ปี 2532 แบบดังกล่าวจึงเป็นแบบของโจทก์เองที่ได้รับอนุญาตจากกรมการขนส่งทางบกมีไว้สำหรับผลิตรถพ่วงเพื่อขาย เมื่อเจ้าพนักงานตรวจพบว่าหางพ่วงกระบะขาดหายไปจากรายการสินค้าและวัตถุดิบของโจทก์จำนวน 7 คัน ถือได้ว่าเป็นการขาย ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 77/1 (8) (จ) โจทก์จึงต้องรับผิดเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 78 (1)
คำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 37/2534 ข้อ 3 เป็นเรื่องของการลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มกรณีตามมาตรา 89 (10) กำหนดไว้ชัดเจนให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจพิจารณาลดเบี้ยปรับลงได้ ซึ่งหมายความว่าให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจพิจารณาว่าจะลดเบี้ยปรับให้ จึงต้องปฏิบัติตามคำสั่งและเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในคำสั่งดังกล่าว เมื่อเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีและไม่ให้ความร่วมมือในการตรวจสอบ จึงไม่ลดเบี้ยปรับให้เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่ต้องปฏิบัติตามคำสั่งกรมสรรพากรดังกล่าว
ขณะที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาอุทธรณ์ของโจทก์ คำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 37/2534 ถูกยกเลิกไป โดยอธิบดีกรมสรรพากรได้ออกคำสั่งใหม่เป็นคำสั่งที่ ท.ป. 81/2542 ใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 10 กรกฎาคม 2542 คำสั่งใหม่ดังกล่าวระบุไว้ชัดเจนในข้อ 3 ว่าเจ้าพนักงานประเมินจะพิจารณางดหรือลดเบี้ยปรับให้ได้เฉพาะกรณีที่เห็นว่าบุคคลที่จะต้องเสียเบี้ยปรับไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษี และได้ให้ความร่วมมือในการตรวจสอบด้วยดี ดังนั้น เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าโจทก์ไม่ให้ความร่วมมือในการตรวจสอบ จึงไม่งดหรือลดเบี้ยปรับให้ โดยมีคำวินิจฉัยเมื่อวันที่ 11 พฤศจิกายน 2542 คำวินิจฉัยดังกล่าวจึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว

การกระทำของจำเลยที่ 1 เป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายในเดือนภาษีตุลาคม2536 คลาดเคลื่อนไปจำเลยที่ 1 จึงต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของจำนวนภาษีขายที่แสดงไว้ขาดไปตาม ประมวลรัษฎากรมาตรา 89(4) และการกระทำของจำเลยที่ 1 ดังกล่าว มิใช่เป็นการมิได้ทำรายงานตามที่กฎหมายกำหนดหรือรายงานอื่นตามที่อธิบดีกำหนดตามมาตรา 87/1 หรือมีสินค้าขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบ อันจะทำให้ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับอีกสองเท่าของเงินภาษีซึ่งคำนวณจากฐานภาษีที่มิได้ทำรายงานหรือมิได้ลงรายการในรายงานให้ถูกต้องตามมาตรา 89(10) ดังที่เจ้าพนักงานประเมินของโจทก์ได้ทำการประเมิน ดังนั้น จำเลยที่ 1 จึงต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับเพียงหนึ่งเท่าของจำนวนภาษีขายที่แสดงไว้ขาดไปตามมาตรา 89(4) เท่านั้น
ปัญหานี้แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดอุทธรณ์ แต่เป็นข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาย่อมมีอำนาจยกขึ้นวินิจฉัยได้เองตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรฯ มาตรา 29 ประกอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142(5) และมาตรา 246 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนนี้จึงไม่ชอบ

การที่โจทก์ไม่เก็บรักษาเอกสารใบกำกับภาษีซื้อไว้เป็นการไม่ปฏิบัติตามประมวลรัษฎากร มาตรา 87/3 ต้องเสียเบี้ยปรับร้อยละสองของจำนวนภาษีที่นำมาเครดิตตามมาตรา 89(9) และการที่โจทก์ไม่สามารถนำหลักฐานใบกำกับภาษีซื้อหรือใบแทนใบกำกับภาษีซื้อมาแสดงให้เห็นว่ามีการชำระภาษีซื้อ ซึ่งต้องห้ามมิให้นำมาหักในการคำนวณภาษีตามมาตรา 82/5(1) แต่โจทก์นำภาษีซื้อมาหักในการคำนวณภาษีเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป จึงต้องเสียเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของจำนวนภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินไปตามมาตรา 89(4) ด้วย เพราะเป็นความผิดที่แยกจากกันได้

ประมวลรัษฎากรไม่มีบทบัญญัติใดห้ามมิให้เจ้าพนักงานประเมินแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดใหม่ให้ถูกต้อง โดยเฉพาะการประเมินใหม่โดยยกเลิกการประเมินครั้งก่อนเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินมิได้ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ภายในกำหนดเวลาตามกฎหมาย แม้การประเมินที่ผิดพลาดดังกล่าวจะอยู่ระหว่างการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ตาม เมื่อเจ้าพนักงานประเมินได้ยกเลิกการประเมินในครั้งแรกแล้ว ต้องถือเสมือนว่าไม่มีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม จึงไม่มีคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่จะให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยต่อไป การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำหน่ายคำอุทธรณ์ของโจทก์ จึงชอบแล้ว
การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในครั้งใหม่ยังประเมินให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับเท่าเดิม คงมีส่วนเงินเพิ่มเท่านั้นที่ประเมินให้โจทก์ชำระเพิ่มขึ้น เนื่องจากไม่ชำระภาษีหรือนำส่งภาษีให้ครบถ้วนภายในกำหนด เมื่อการประเมินครั้งใหม่ทำให้โจทก์ต้องเสียภาษีเพียงครั้งเดียว จึงไม่เป็นการประเมินซ้ำซ้อนหรือทำให้โจทก์ต้องเสียภาษีซ้ำซ้อน
อธิบดีกรมสรรพากรได้มอบอำนาจให้สรรพากรภาคปฏิบัติราชการแทนอธิบดีอนุมัติขยายเวลาประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88/6 วรรคท้าย เมื่อสรรพากรภาคปฏิบัติราชการแทนอธิบดีอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์สำหรับเดือนภาษีพฤษภาคมและกรกฎาคม 2538ได้ภายในกำหนดเวลา 5 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษี และเจ้าพนักงานประเมินได้มีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มลงวันที่ 16 มิถุนายน 2541 โดยโจทก์ได้รับหนังสือเมื่อวันที่ 20 มิถุนายน 2541 จึงเป็นการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มภายในกำหนด
การที่เจ้าพนักงานประเมินคิดคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มที่โจทก์ต้องเสียโดยไม่ชอบทำให้โจทก์มีภาษีที่ชำระเกิน โจทก์จึงไม่ใช่บุคคลที่ชำระภาษีหรือนำส่งภาษีไม่ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามกฎหมายตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1กรมสรรพากรจำเลยจึงไม่มีสิทธิเรียกเงินเพิ่มจากโจทก์
โจทก์นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้คำนวณภาษี เป็นเหตุให้โจทก์ถูกประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม โจทก์จึงต้องรับผิดชำระเบี้ยปรับอีก 2 เท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีปลอมตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) แต่ไม่ต้องเบี้ยปรับอีก 1 เท่าของเงินภาษีที่เสียคลาดเคลื่อนหรือนำส่งคลาดเคลื่อนหรือของจำนวนภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินไปตามมาตรา 89(3) และ (4)ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.37/2534 เรื่อง ระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 89 และภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/21(6) แห่งประมวลรัษฎากร แก้ไขเพิ่มเติมโดยคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.45/2536 เพราะการใช้ใบกำกับภาษีปลอมย่อมเป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีหรือแบบนำส่งภาษีไว้ไม่ถูกต้องหรือมีข้อผิดพลาดอยู่ด้วยในตัว
การที่เจ้าพนักงานประเมินให้ผู้เสียภาษีอากรรับผิดเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีอำนาจหรือฝ่าฝืนต่อกฎหมายทำให้ผู้เสียภาษีต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องเสียตามกฎหมายต้องถือเสมือนหนึ่งว่าไม่ได้มีการประเมินหรือคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนนั้นที่โจทก์ต้องอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ย่อมมีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายได้โดยไม่จำต้องใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อน

เบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/2 ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 14 และมาตรา 77 และมาตรา 88/5 ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับ การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินเเจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ซึ่งผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน 2 ของหมวด 2 ลักษณะ 2 ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว หากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ ในการยื่นแบบแสดงรายการภาษี มูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เพิ่มเติมครั้งที่ 1 โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน 4,964,000 บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.10) แล้ว เมื่อจำเลยยังไม่ได้แจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเพิ่มเติม จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มที่คำนวณได้จากผลการตรวจสอบดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระ

พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 มาตรา 8 วรรคสอง ได้บัญญัติให้ผู้มีเงินได้จากกิจการดังกล่าวสามารถหักค่าใช้จ่าย ได้ 2 วิธี คือหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมา หรือหักค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควร หากผู้มีเงินได้ใช้สิทธิเลือก หักค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควรแล้วก็จะกลับไปขอใช้วิธีหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาอีกไม่ได้ เมื่อโจทก์ได้เลือกหักค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควร แต่โจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ค่าใช้จ่ายในการดำเนินงานของโจทก์ได้ตาม ที่ต้องการ โจทก์ย่อมไม่มีสิทธิกลับไปใช้วิธีหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้อีก
แม้พฤติการณ์ของโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากร เจ้าพนักงานประเมินก็มีอำนาจพิจารณาลดเบี้ยปรับลงได้ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 37/2534 เรื่อง ระเบียบการงดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 89 และ ภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/21 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ข้อ 2 (3) (ก) เมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่าการกระทำความผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์เกิดขึ้นภายในหนึ่งปีนับแต่วันที่โจทก์เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน กรณีมีเหตุสมควรที่จะลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ตามคำสั่งกรมสรรพากรดังกล่าว

โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกโจทก์ยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอให้พิจารณางดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมินและไม่มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยกเลิก การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาล
การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารโรงแรมและภัตตาคารของโจทก์รับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่า เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์ อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะการให้พนักงานและ ผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) ไม่ได้โจทก์ จึงเป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงต้องนำราคาค่าอาหารดังกล่าวมาเป็น มูลค่าของการให้บริการของโจทก์
แม้การให้บริการของโจทก์จะเข้าเงื่อนไขที่จะไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากร แต่ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 ส่วนภาระภาษีของโจทก์ตามการประเมินในคดีนี้เป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษีหากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษี หรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้นแม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมินโจทก์ก็ไม่ได้รับ ยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม
ตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์ยอมรับที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก แต่ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์งดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับกรณีดังกล่าวนี้ ส่วนกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นเรื่องสวัสดิการปกติของธุรกิจโรงแรมทุกแห่ง ไม่เข้าลักษณะคำนิยามคำว่า "ขาย" ตามประมวลรัษฎากร ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดยกเลิกการประเมินการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็น ยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้ว่าตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่ปรากฏว่าโจทก์อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารดังกล่าวก็ตาม แต่การที่โจทก์ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกเลิกการประเมินที่ถือว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มนั้น ถือได้ว่าเป็นการอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจากการที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารของโจทก์รับประทานอาหารรวมถึงเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมายด้วย เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาวินิจฉัยชี้ขาดยืนตามการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและพิจารณาลดเบี้ยปรับลง โจทก์ไม่พอใจ จึงอุทธรณ์ต่อศาล ขอให้เพิกถอนการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และขอให้ศาลพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณี ย่อมถือได้ว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ในเรื่องเบี้ยปรับกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ ซึ่งเป็นส่วนหนึ่งของภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ศาลย่อมมีอำนาจพิจารณางดเบี้ยปรับให้ แก่โจทก์ได้
โจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผย ไม่มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษีอากร แต่เป็นปัญหา ข้อกฎหมายที่มีความเห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงาน ผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น ทั้งโจทก์ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการ ตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี ที่ศาลภาษีอากรกลางพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณีให้แก่โจทก์เป็นการเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้ว

โจทก์แสดงภาษีซื้อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มไม่ตรงต่อความจริงอันเป็นการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องและเป็นการแสดงจำนวนภาษีซื้อไว้เกินไป ซึ่งเข้าหลักเกณฑ์จะต้องเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4) อยู่ด้วยในตัว เมื่อมาตรา 89(7) กำหนดให้เรียกเบี้ยปรับได้ 2 เท่า แสดงว่าบทบัญญัติดังกล่าวมุ่งหมายจะให้ปรับสูงขึ้นกว่าการยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องในกรณีอื่นดังนั้น จึงเรียกเบี้ยปรับสูงสุดเพียง 2 เท่าของจำนวนภาษีในใบกำกับภาษีปลอมตามมาตรา 89(7) เท่านั้น หาอาจเรียกเบี้ยปรับได้ทั้งตามมาตรา 89(4) และ (7) รวม 3 เท่าอันเป็นการเรียกเบี้ยปรับซ้ำซ้อนกันได้ไม่

เมื่อโจทก์ซึ่งเป็นผู้ใช้ใบกำกับภาษีไม่สามารถพิสูจน์ความมีตัวตนของสินค้าและหลักฐานการชำระเงินค่าสินค้าให้แก่ผู้ขายทั้งห้า จึงไม่อาจรับฟังได้ว่าผู้ขายทั้งห้าได้ขายสินค้าให้แก่โจทก์จริง เมื่อไม่มีการขายสินค้า ผู้ขายทั้งห้าจึงไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีตามมาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากรฯ ดังนั้น โจทก์จึงต้องห้ามมิให้นำภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีซึ่งออกโดยผู้ขายทั้งห้ามาหักในการคำนวณภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 82/5(5) แห่งประมวลรัษฎากรฯ
การที่โจทก์นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีปลอมมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีขายในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มซึ่งเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากรฯ มาตรา 89(7) นั้น ย่อมเป็นการยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องและแสดงภาษีซื้อเกินไปอันเข้าลักษณะความผิดตามประมวลรัษฎากรฯมาตรา 89(3) และ (4) อยู่ด้วยในตัว แต่เมื่อมาตรา 89(7) กำหนดให้เสียเบี้ยปรับ2 เท่า ย่อมเห็นได้ว่ามุ่งหมายที่จะลงโทษปรับให้สูงขึ้นโดยให้รับผิดตามมาตรา 89(7)เพียงอนุมาตราเดียว หาได้มุ่งหมายให้ปรับทุกอนุมาตรารวมกันไม่ โจทก์หาจำต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(3) และ (4) อีกด้วยไม่
โจทก์ไม่ได้ซื้อสินค้าพิพาท แต่นำภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีที่ออกโดยมิชอบมาเป็นภาษีซื้อคำนวณหักออกจากภาษีขายในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มแสดงว่าโจทก์มีเจตนาไม่สุจริตหลีกเลี่ยงภาษี จึงไม่มีเหตุที่จะงดเบี้ยปรับ