คำพิพากษาที่เกี่ยวข้องกับกฎหมาย
พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 ม. 22

พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 ได้บัญญัติถึงเรื่องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไว้ตั้งแต่มาตรา 112 สัตต ถึงมาตรา 112 อัฏฐารส ซึ่งให้อำนาจคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในการวินิจฉัยคำอุทธรณ์ของผู้นำของเข้าหรือผู้ส่งของออกที่ไม่พอใจการประเมินอากรของพนักงานเจ้าหน้าที่ คดีนี้เมื่อเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยเห็นว่าสินค้าพิพาทของโจทก์ เข้าประเภทพิกัดชิ้นส่วนอุปกรณ์ของรถทรัคแทรกเตอร์ที่สามารถประกอบเป็นรถทรัคแทรกเตอร์ครบสมบูรณ์ตามประเภทพิกัด 8701.20 ส่วนโจทก์เห็นว่า สินค้าพิพาทเข้าประเภทพิกัดส่วนประกอบ และอุปกรณ์ของยานยนต์ตามประเภทพิกัด 87.01 ถึง 87.06 ดังนั้น เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิจารณาอุทธรณ์ของโจทก์แล้ววินิจฉัยให้สินค้าพิพาทที่โจทก์สำแดงในแต่ละใบขนสินค้าขาเข้าตามแบบแจ้งการประเมินอากรและคำอุทธรณ์ที่เมื่อนำมาประกอบเข้าด้วยกันแล้วมีลักษณะอันเป็นสาระสำคัญของแค้ป (Cab) ให้จัดเป็นของในประเภทพิกัดของแค้ป ตามประเภทพิกัด 8707.90 ตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 และให้สินค้ารายอุทธรณ์ในแต่ละใบขนสินค้าขาเข้ารายการใดที่สำแดงปริมาณเกินกว่าจำนวนที่ต้องใช้ในการประกอบเป็นแค้ปต่อ 1 ชุด ให้ชำระอากรตามประเภทของสินค้านั้น ๆ และอัตราอากรตามที่เป็นอยู่ ณ วันนำเข้า การวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงเป็นการวินิจฉัยในประเด็นเดียวกันที่ว่า สินค้าพิพาทที่โจทก์นำเข้าจัดเข้าประเภทพิกัดอัตราศุลกากรใด โดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ใด้พิจารณาประกอบข้อ 2 (ก) ตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 บัญชีท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 จึงถือได้ว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิจารณาอุทธรณ์ของโจทก์ตามประเด็นเดียวกันกับที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ทำการประเมินไว้ จากการพิจารณาข้อเท็จจริง ชนิดของของหรือสินค้าพิพาท และข้อเท็จจริงการนำเข้าของโจทก์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าสินค้าพิพาทเข้าประเภทพิกัดอัตราศุลกากรใด ก็มีคำวินิจฉัยให้เข้าประเภทพิกัดอัตราศุลกากรนั้น ซึ่งอาจเป็นประเภทพิกัดอัตราศุลกากรอื่นนอกเหนือจากประเภทพิกัดอัตราศุลกากรที่เจ้าพนักงานประเมินมีความเห็นหรือประเภทพิกัดอัตราศุลกากรที่ผู้นำเข้าอุทธรณ์ก็ได้ การที่โจทก์ต้องเสียอากร เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม ในจำนวนซึ่งมากกว่าจำนวนที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินให้โจทก์เสียนั้น ก็เป็นประเด็นสืบเนื่องมาจากประเภทพิกัดอัตราศุลกากรที่ได้มีการโต้แย้งกันมาตั้งแต่ชั้นเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตลอดมาจนถึงชั้นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ มิใช่การเรียกเก็บอากรเพิ่มเติมในประเด็นข้ออื่น เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีอำนาจหน้าที่ตรวจสอบคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินว่าชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ จึงมีอำนาจแก้ไข เปลี่ยนแปลง ยกเลิก เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินได้ และตามมาตรา 112 โสฬส วรรคสอง หากคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วเห็นว่า เจ้าพนักงานประเมินประเมินจำนวนค่าอากรน้อยไปกว่าจำนวนที่ผู้อุทธรณ์จะต้องเสียตามกฎหมาย คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจแก้ไข หรือมีคำสั่งให้ผู้อุทธรณ์ เสียอากรเพิ่มขึ้นให้ถูกต้องตามกฎหมายได้
ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 10 ทวิ วรรคหนึ่ง วรรคสอง และ พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 มาตรา 4 วรรคหนึ่ง มาตรา 12 วรรคหนึ่ง การพิจารณาว่าสินค้าที่นำเข้ามาในราชอาณาจักรต้องเสียอากรขาเข้าหรือภาษีอื่นหรือไม่ ต้องพิจารณาว่าของหรือสินค้าอยู่ในสภาพ ราคา และพิกัดอัตราศุลกากรใดในขณะนำเข้าสำเร็จเสียก่อน แล้วจึงจะพิจารณาต่อไปว่าพิกัดอัตราศุลกากรของของที่นำเข้าดังกล่าวได้รับสิทธิพิเศษยกเว้นอากรหรือลดอัตราอากรศุลกากรหรือต้องเสียอากรในอัตราเท่าใด โดยการจะจัดสินค้าที่นำเข้าว่าอยู่ในประเภทพิกัดใดนั้น ตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 มาตรา 15 วรรคสาม ต้องใช้หลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 บัญชีท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ประกอบคำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ที่ใช้บังคับในขณะนำของเข้า ซึ่งการพิจารณาว่าของหรือสินค้าที่นำเข้ามาเป็นชิ้นส่วนที่ยังไม่ครบสมบูรณ์หรือยังไม่สำเร็จ หรือเป็นชิ้นส่วนที่ถอดแยกออกจากกันหรือยังไม่ได้ประกอบเข้าด้วยกันมีจำนวนและลักษณะเพียงพอที่ถือว่าเป็นสาระสำคัญของของที่ครบสมบูรณ์หรือสำเร็จแล้ว อันส่งผลให้ประเภทพิกัดอัตราศุลกากรของของที่นำเข้าเปลี่ยนจาก "ชิ้นส่วนของของหรือสินค้า" กลายเป็น "ของหรือสินค้าที่ครบสมบูรณ์" แล้วนั้น ตามคำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ ได้อธิบายหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรข้อ 2 (ก) ไว้ ซึ่งจากหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรข้อ 2 (ก) มิได้หมายถึงเฉพาะการนำเข้าแค้ปสำหรับยานยนต์ประเภท 87.01 ที่ครบสมบูรณ์หรือสำเร็จรูปหรือนำเข้าชิ้นส่วนแค้ปทั้งหมดทุกรายการเท่านั้น แต่ยังหมายความรวมถึงการนำเข้าชิ้นส่วนแค้ปสำหรับยานยนต์ประเภท 87.01 ที่มีจำนวนเพียงพอที่เมื่อประกอบเข้าด้วยกันแล้วมีลักษณะอันเป็นสาระสำคัญของแค้ปสำหรับยานยนต์ประเภท 87.01 ที่ครบสมบูรณ์หรือสำเร็จสามารถนำไปใช้ได้ทันทีโดยไม่ต้องนำไปทำอะไรเพิ่มเติมเพื่อให้สมบูรณ์จนถึงขั้นสำเร็จแล้ว ย่อมถือได้ว่าเป็นการนำเข้าแค้ปสำหรับยานยนต์ประเภท 87.01 ที่เป็นชิ้นส่วนอันเป็นสาระสำคัญของของที่ครบสมบูรณ์หรือสำเร็จแล้ว เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า ชิ้นส่วนหัวเก๋ง (Cab Shell) และอุปกรณ์ของหัวเก๋ง (Parts and Accessories of Cab) ที่โจทก์นำเข้ามาถือเป็นลักษณะอันเป็นสาระสำคัญของแค้ป และนำไปประกอบเป็นแค้ปสำหรับยานยนต์ประเภท 87.01 ซึ่งอยู่ในประเภทพิกัด 8727.90 ได้ทันทีโดยไม่ต้องนำไปทำอะไรเพิ่มเติมเพื่อให้สมบูรณ์จนถึงขั้นสำเร็จจึงต้องจำแนกเข้าพิกัดของของที่สมบูรณ์หรือสำเร็จแล้วที่นำเข้ามาโดยถอดแยกออกจากกันหรือยังไม่ประกอบเข้าด้วยกันตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรข้อ 1 ข้อ 2 (ก) และข้อ 6 ตามภาค 1 บัญชีท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 มิใช่ประเภทพิกัดอัตราของชิ้นส่วนว่าด้วยของนั้น ๆ (Parts by Parts) โจทก์จึงไม่ได้รับสิทธิลดอัตราอากรตามประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง การลดอัตราอากรและการยกเว้นอากรศุลกากรตามมาตรา 12 แห่ง พ.ร.ก.กำหนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ดังที่โจทก์อ้าง
เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยแจ้งการประเมินอากรแก่โจทก์ หากโจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินประเด็นใด โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 112 ฉ ที่ใช้บังคับในขณะนั้น เมื่อตามคำอุทธรณ์และคัดค้านการประเมินและแบบแจ้งการประเมิน โจทก์ยื่นอุทธรณ์ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกเลิกหรือแก้ไขการประเมินเท่านั้น โดยไม่ได้ร้องขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มไว้ด้วย โจทก์จึงไม่มีสิทธินำประเด็นนี้มาฟ้องต่อศาลตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 8 อย่างไรก็ตามเมื่อตรวจดูการคำนวณเงินเพิ่มอากรขาเข้าตามแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าแล้ว ขณะเกิดความรับผิดอากรขาเข้าของโจทก์ในคดีนี้ยังอยู่ในบังคับตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 ซึ่งมาตรา 112 จัตวา ไม่ได้กำหนดว่าเงินเพิ่มอากรขาเข้าต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม จึงต้องบังคับตามบทกฎหมายดังกล่าว แต่เมื่อต่อมาวันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 มีผลบังคับใช้และให้ยกเลิก พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 โดย พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 มาตรา 22 กำหนดให้เงินเพิ่มอากรขาเข้าต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ฉะนั้น จำเลยจึงมีสิทธิเรียกเงินเพิ่มส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 เท่านั้น หากเงินเพิ่มอากรขาเข้าถึงวันดังกล่าวแล้ว ยังไม่เท่าอากรขาเข้า ก็ให้คำนวณเงินเพิ่มอากรขาเข้าต่อไปจนกว่าจะเท่าจำนวนอากรขาเข้า ซึ่งเมื่อพิจารณาจากใบขนสินค้าพิพาททุกฉบับเงินเพิ่มอากรขาเข้าคำนวณถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 เกินจำนวนอากรขาเข้าที่ต้องเสียเพิ่มแล้ว จำเลยจึงไม่มีสิทธิคิดเงินเพิ่มอากรขาเข้านับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 อีก ปัญหานี้เป็นข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรยกขึ้นวินิจฉัยเองได้ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 142 (5) ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 26 วรรคสอง

จำเลยมีหน้าที่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น เมื่อคดีนี้จำเลยนำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าเมื่อวันที่ 23 ส.ค. 2553 ความรับผิดชำระอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าฉบับดังกล่าว จึงเกิดขึ้นในช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มีผลใช้บังคับอยู่ โดย พ.ร.บ.ฉบับดังกล่าว มาตรา 112 จัตวา มิได้บัญญัติว่าเงินเพิ่มอากรขาเข้าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ดังนี้ เมื่อจำเลยชำระอากรขาเข้าไม่ครบถ้วน โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าได้โดยไม่มีข้อจำกัดว่าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น แม้ต่อมาวันที่ 13 พ.ย. 2560 จะได้มี พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 ใช้บังคับและให้ยกเลิก พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 โดย พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 มาตรา 22 บัญญัติว่า "...โดยเงินเพิ่มที่เรียกเก็บนี้ต้องไม่เกินอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม..." เป็นผลให้โจทก์ที่ 1 ไม่มีสิทธิตามกฎหมายที่จะเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าเฉพาะส่วนที่เกินอากรขาเข้านับแต่วันที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 มีผลใช้บังคับแล้วได้อีกต่อไปก็ตาม แต่ก็มิได้เป็นการลบล้างความรับผิดชำระเงินเพิ่มที่เกิดขึ้นแล้วตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 ดังนั้น โจทก์ที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มแม้จะเกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พ.ย. 2560 ส่วนนับแต่วันที่ 13 พ.ย. 2560 หากเงินเพิ่มยังไม่เท่าอากรขาเข้าตามการประเมิน โจทก์ที่ 1 ยังคงมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่าจำนวนอากรขาเข้าตามการประเมินดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 22 ดังกล่าว เมื่อพิจารณาแบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีอื่น ๆ (กรณีอื่น ๆ) เงินเพิ่มอากรขาเข้าคำนวณถึงวันที่ 12 พ.ย. 2560 ซึ่งเป็นวันก่อนวันที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 มีผลใช้บังคับ ยังไม่เกินกว่าจำนวนอากรที่ต้องเสียเพิ่ม โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่ากับอากรขาเข้าตามการประเมินเท่านั้น ซึ่งปัญหาว่าจำเลยจะต้องรับผิดชำระเงินเพิ่มอากรขาเข้าเกินกว่าอากรขาเข้าหรือไม่ เป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลมีอำนาจยกปัญหานี้ขึ้นพิจารณาได้ ตาม ป.วิ.พ. มาตรา 142 (5) ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 17

ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 10 ทวิ วรรคหนึ่ง และ พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ว่าด้วยของที่ได้รับยกเว้นอากร ประเภทที่ 13 ยุทธภัณฑ์ที่จะได้รับการยกเว้นอากรตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ประเภทที่ 13 ต้องเป็นยุทธภัณฑ์ที่ใช้ในทางราชการเป็นสำคัญ ดังนั้น การจะพิจารณาว่าสินค้าที่โจทก์นำเข้าตามใบขนสินค้าพิพาทเป็นยุทธภัณฑ์ที่ได้รับการยกเว้นอากรตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ประเภท 13 หรือไม่ นั้น จะต้องพิจารณาในเวลาที่นำของเข้าสำเร็จว่าโจทก์นำเข้าสินค้าในลักษณะที่เป็นยุทธภัณฑ์ที่ใช้ในทางราชการหรือไม่ เมื่อสินค้าพิพาทเป็นส่วนประกอบที่จะต้องนำไปผลิตอาวุธ (กระสุนปืน) เสียก่อนแล้วจึงนำมาขายหรือจำหน่ายให้กับส่วนราชการเพื่อนำไปใช้อีกทอดหนึ่ง โดยในขณะเกิดความรับผิดทางภาษี (Tax Point) หรือขณะยื่นใบขนสินค้าต่อเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 นั้น ของที่นำเข้ายังไม่เป็นยุทธภัณฑ์ที่ใช้ในทางราชการซึ่งส่วนราชการเป็นผู้มีสิทธิใช้ยุทธภัณฑ์นั้นแต่อย่างใด ดังนั้น สินค้าพิพาทจึงไม่ได้รับยกเว้นอากรตาม พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ภาค 4 ประเภทที่ 13
เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าสินค้าพิพาทมีการเติมสาร Diphenylamine ที่เป็น Stabilizer และ Diethyl Ether ซึ่งทำให้เกิดการระเบิดได้ ทำให้มีคุณสมบัติของดินขับในประเภทพิกัด 36.01 ซึ่งเป็นประเภทพิกัดที่เฉพาะเจาะจงกว่า สินค้าพิพาทจึงไม่ใช่ไนโตรเซลลูโลสกึ่งสำเร็จรูปที่มีน้ำเป็นองค์ประกอบตามประเภทพิกัด 39.12 ประเภทย่อย 3912.20.11 ตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค 1 ท้าย พ.ร.ก.พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. 2530 ข้อ 1 และข้อ 6
โจทก์มีหน้าที่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น เมื่อคดีนี้โจทก์นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพิพาททั้งสองฉบับเมื่อวันที่ 7 มิถุนายน 2553 และวันที่ 17 พฤศจิกายน 2555 และโจทก์นำของออกไปจากอารักขาของศุลกากร ความรับผิดอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าทั้งสองฉบับดังกล่าว จึงเกิดขึ้นในช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มีผลใช้บังคับอยู่ จำเลยที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ส่วนนับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 หากเงินเพิ่มยังไม่เท่าอากรขาเข้าตามการประเมิน จำเลยที่ 1 คงมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่าจำนวนอากรขาเข้าตามการประเมินดังที่บัญญัติไว้ในพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. 2560 มาตรา 22 คดีนี้ ปรากฏว่าเงินเพิ่มที่โจทก์ต้องชำระนับถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ยังไม่เกินอากรที่ต้องเสียเพิ่ม โจทก์จึงต้องรับผิดชำระจนกว่าจะเท่าจำนวนอากรที่ต้องเสียเพิ่ม

จำเลยมีหน้าที่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น เมื่อคดีนี้จำเลยนำเข้าสินค้าระหว่างวันที่ 30 พฤษภาคม 2552 ถึงวันที่ 14 กันยายน 2554 ความรับผิดอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพิพาทเกิดขึ้นในช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ยังมีผลใช้บังคับอยู่ โดยตามพระราชบัญญัติฉบับดังกล่าว มาตรา 112 จัตวา บัญญัติว่า "เมื่อผู้นำของเข้าหรือผู้ส่งของออกนำเงินมาชำระค่าอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ให้เรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละหนึ่งต่อเดือนของค่าอากรที่นำมาชำระโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ได้ส่งมอบหรือส่งของออก จนถึงวันที่นำเงินมาชำระ..." ซึ่งบทบัญญัติดังกล่าวมิได้บัญญัติว่า เงินเพิ่มอากรขาเข้าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ดังนี้ เมื่อจำเลยชำระอากรขาเข้าไม่ครบถ้วน โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าได้โดยไม่มีข้อจำกัดว่าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น แม้ต่อมาวันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 จะได้มี พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 ใช้บังคับ และให้ยกเลิกพ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 โดย พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มาตรา 22 บัญญัติว่า "...โดยเงินเพิ่มที่เรียกเก็บนี้ต้องไม่เกินอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม..." เป็นผลให้โจทก์ที่ 1 ไม่มีสิทธิตามกฎหมายที่จะเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าเฉพาะส่วนที่เกินอากรขาเข้านับแต่วันที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มีผลใช้บังคับแล้วได้อีกต่อไปก็ตาม แต่ก็มิได้เป็นการลบล้างเงินเพิ่มที่เกิดขึ้นแล้วตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ดังนั้น โจทก์ที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ส่วนนับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 หากเงินเพิ่มยังไม่เท่าอากรขาเข้าตามการประเมิน โจทก์ที่ 1 ยังคงมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่าจำนวนอากรขาเข้าตามการประเมินดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 22 ดังกล่าว

พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 มาตรา 112 ฉ มาตรา 112 อัฏฐารส และ ป.รัษฎากร มาตรา 30 มาตรา 88/5 เป็นหลักเกณฑ์ วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้สำหรับผู้อุทธรณ์การประเมินที่จะนำคดีมาฟ้องศาลภาษีอากรได้ก็ต่อเมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยชี้ขาดอุทธรณ์แล้วตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 7 (1) และ มาตรา 8 แต่ในส่วนของโจทก์ทั้งสองซึ่งเป็นเจ้าหนี้ภาษีอากร หากโจทก์ทั้งสองเห็นว่าโจทก์ทั้งสองได้แจ้งการประเมินภาษีอากรแก่จำเลยโดยชอบแล้ว จำเลยไม่ได้อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวภายในกำหนดตามกฎหมายจึงเป็นหนี้ภาษีอากรเด็ดขาด โจทก์ทั้งสองย่อมใช้สิทธิฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรให้จำเลยชำระหนี้ภาษีอากรดังกล่าวได้ คดีนี้แม้จะปรากฏข้อเท็จจริงว่าจำเลยได้ใช้สิทธิฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลางให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่วินิจฉัยว่าจำเลยอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรที่พิพาทในคดีนี้เกินกำหนดตามกฎหมาย ก็เป็นเรื่องที่ต้องวินิจฉัยเสียก่อนว่าจำเลยได้อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรภายในกำหนดตามกฎหมายหรือไม่ หากรับฟังได้ว่าจำเลยไม่ได้อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรภายในกำหนดตามกฎหมายดังที่โจทก์ทั้งสองกล่าวอ้าง ศาลย่อมพิพากษาให้จำเลยชำระหนี้ภาษีอากรค้างได้ แต่หากรับฟังได้ว่าจำเลยได้อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรภายในกำหนดตามกฎหมายแล้ว ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่รับวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยโดยอ้างเหตุไม่อุทธรณ์ภายในกำหนดตามกฎหมายนั้นเป็นการไม่ชอบ ศาลย่อมต้องพิพากษายกฟ้องเพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยตามกระบวนการที่กฎหมายกำหนดเสียก่อน การที่ศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษยังไม่ได้วินิจฉัยว่าจำเลยได้อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรที่พิพาทในคดีนี้ภายในกำหนดตามกฎหมายหรือไม่ แต่กลับวินิจฉัยไปเลยว่าโจทก์ทั้งสองไม่มีอำนาจฟ้องจึงไม่ชอบ คดีนี้ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษในคดีที่จำเลยในคดีนี้เป็นโจทก์ฟ้องโจทก์ทั้งสองในคดีนี้ว่า จำเลยอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรเกินกำหนดตามกฎหมาย และจำเลยไม่อาจยกข้อต่อสู้ว่าการประเมินเกินระยะเวลาตามที่กฎหมายกำหนดและการประเมินรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบด้วย พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. 2539 ขึ้นต่อสู้ได้ จำเลยจึงต้องรับผิดตามการประเมิน
จำเลยนำเข้าสินค้าระหว่างเดือนธันวาคม 2550 ถึง เดือนตุลาคม 2551 ความรับผิดอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพิพาทเกิดขึ้นในช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 ยังมีผลใช้บังคับอยู่ โดยตามพระราชบัญญัติฉบับดังกล่าวมาตรา 112 จัตวา มิได้บัญญัติว่าเงินเพิ่มอากรขาเข้าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ดังนี้ เมื่อจำเลยชำระอากรขาเข้าไม่ครบถ้วน โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าได้ตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น โดยไม่มีข้อจำกัดว่าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม แม้ต่อมาวันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 จะได้มี พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 ใช้บังคับ โดยให้ยกเลิก พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 และ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 มาตรา 22 บัญญัติว่า "...โดยเงินเพิ่มที่เรียกเก็บนี้ต้องไม่เกินอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม..." ก็คงเป็นผลให้โจทก์ที่ 1 ไม่มีสิทธิตามกฎหมายที่จะเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าเฉพาะส่วนที่เกินอากรขาเข้านับแต่วันที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2560 มีผลใช้บังคับแล้วได้อีกต่อไปเท่านั้น แต่มิได้เป็นการลบล้างเงินเพิ่มอากรขาเข้าที่เกิดความรับผิดขึ้นแล้ว ตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ. 2469 ดังนั้น โจทก์ที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ส่วนเงินเพิ่มอากรขาเข้าที่เกินอากรขาเข้านับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 โจทก์ที่ 1 ย่อมไม่มีสิทธิคำนวณเรียกเก็บดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 22 ดังกล่าว เมื่อนับถึงวันฟ้องคือ วันที่ 3 พฤศจิกายน 2560 โจทก์ที่ 1 คำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าแต่ละฉบับเกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียเพิ่มแล้ว โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มอากรขาเข้าได้ต่อไปจนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ซึ่งเป็นวันที่กฎหมายเดิมมีผลใช้บังคับเท่านั้น ปัญหานี้แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดอุทธรณ์ฎีกาแต่เป็นข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรมีอำนาจยกขึ้นวินิจฉัยได้เองตาม ป.วิ.พ. มาตรา 142 (5) ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 26

จำเลยมีหน้าที่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น เมื่อคดีนี้จำเลยนำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าเลขที่ 2801 - 00351 - 80702 ในเดือนมกราคม 2551 ต่อมาพนักงานเจ้าหน้าที่ตรวจปล่อยสินค้าหรือจำเลยนำของออกไปจากอารักขาของศุลกากร ความรับผิดอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าฉบับดังกล่าว จึงเกิดขึ้นในช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ยังคงมีผลใช้บังคับอยู่ โดยตามพระราชบัญญัติฉบับดังกล่าว มาตรา 112 จัตวา บัญญัติว่า "เมื่อผู้นำของเข้าหรือผู้ส่งของออกนำเงินมาชำระค่าอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ให้เรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละหนึ่งต่อเดือนของค่าอากรที่นำมาชำระโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ได้ส่งมอบหรือส่งของออก จนถึงวันที่นำเงินมาชำระ..." ซึ่งบทบัญญัติดังกล่าวมิได้บัญญัติว่าเงินเพิ่มอากรขาเข้าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ดังนี้ เมื่อจำเลยชำระอากรขาเข้าไม่ครบถ้วน โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าได้โดยไม่มีข้อจำกัดว่าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่มตามบทกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น แม้ต่อมาวันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 จะได้มี พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 ใช้บังคับ และให้ยกเลิก พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 โดย พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มาตรา 22 บัญญัติว่า "...โดยเงินเพิ่มที่เรียกเก็บนี้ต้องไม่เกินอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม..." เป็นผลให้โจทก์ที่ 1 ไม่มีสิทธิตามกฎหมายที่จะเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าเฉพาะส่วนที่เกินอากรขาเข้านับแต่วันที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มีผลใช้บังคับแล้วได้อีกต่อไปก็ตาม แต่ก็มิได้เป็นการลบล้างเงินเพิ่มที่เกิดขึ้นแล้วตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ดังนั้น โจทก์ที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ส่วนนับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 หากเงินเพิ่มยังไม่เท่าอากรขาเข้าตามการประเมิน โจทก์ที่ 1 คงมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่าจำนวนอากรขาเข้าตามการประเมินดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 22 ดังกล่าว

จำเลยมีหน้าที่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น เมื่อคดีนี้จำเลยนำเข้าสินค้าระหว่างเดือนพฤษภาคม 2551 ถึงเดือนธันวาคม 2551 ความรับผิดอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าทั้ง 10 ฉบับ แต่ละฉบับเกิดขึ้นในช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ยังคงมีผลใช้บังคับอยู่ โดยตามพระราชบัญญัติฉบับดังกล่าว มาตรา 112 จัตวา บัญญัติว่า "เมื่อผู้นำของเข้าหรือผู้ส่งของออกนำเงินมาชำระค่าอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ให้เรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละหนึ่งต่อเดือนของค่าอากรที่นำมาชำระโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ได้ส่งมอบหรือส่งของออก จนถึงวันที่นำเงินมาชำระ..." ซึ่งบทบัญญัติดังกล่าวมิได้บัญญัติว่าเงินเพิ่มอากรขาเข้าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ดังนี้ เมื่อจำเลยชำระอากรขาเข้าไม่ครบถ้วน โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าได้โดยไม่มีข้อจำกัดว่าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่มตามบทกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น แม้ต่อมาวันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 จะได้มี พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 ใช้บังคับ และให้ยกเลิก พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 โดย พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มาตรา 22 บัญญัติว่า "...โดยเงินเพิ่มที่เรียกเก็บนี้ต้องไม่เกินอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม..." เป็นผลให้โจทก์ที่ 1 ไม่มีสิทธิตามกฎหมายที่จะเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าเฉพาะส่วนที่เกินอากรขาเข้านับแต่วันที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มีผลใช้บังคับแล้วได้อีกต่อไปก็ตาม แต่ก็มิได้เป็นการลบล้างเงินเพิ่มที่เกิดขึ้นแล้วตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ดังนั้น โจทก์ที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ส่วนนับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 หากเงินเพิ่มยังไม่เท่าอากรขาเข้าตามการประเมิน โจทก์ที่ 1 คงมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่าจำนวนอากรขาเข้าตามการประเมินดังที่บัญญัติไว้ในมาตรา 22 ดังกล่าว
โจทก์ทั้งสามได้รับอนุญาตให้ฎีกาในประเด็นที่ว่าจำเลยต้องรับผิดชำระเงินเพิ่มอากรขาเข้าไม่เกินกว่าค่าอากรขาเข้าหรือไม่ ทุนทรัพย์ที่พิพาทในชั้นฎีกาต้องถือตามเงินเพิ่มอากรขาเข้าส่วนที่เกินค่าอากรขาเข้าที่จำเลยต้องเสียคำนวณถึงวันฟ้อง ให้คืนค่าขึ้นศาลส่วนที่เกินแก่โจทก์ทั้งสาม

จำเลยมีหน้าที่ต้องรับผิดในส่วนเงินเพิ่มตามกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น เมื่อคดีนี้ความรับผิดอากรขาเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าทั้ง 10 ฉบับแต่ละฉบับเกิดขึ้นระหว่างเดือนเมษายน 2551 ถึงเดือนกรกฎาคม 2552 ซึ่งเป็นช่วงเวลาที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ยังคงมีผลใช้บังคับอยู่ โดยตาม พ.ร.บ. ฉบับดังกล่าว มาตรา 112 จัตวา บัญญัติว่า "เมื่อผู้นำของเข้าหรือผู้ส่งของออกนำเงินมาชำระค่าอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ให้เรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของค่าอากรที่นำมาชำระโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ได้ส่งมอบหรือส่งของออกจนถึงวันที่นำเงินมาชำระ.." ซึ่งบทบัญญัติดังกล่าวมิได้บัญญัติว่าเงินเพิ่มอากรขาเข้าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม ดังนี้ เมื่อจำเลยชำระอากรขาเข้าไม่ครบถ้วน โจทก์ที่ 1 จึงมีสิทธิเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าได้โดยไม่มีข้อจำกัดว่าจะต้องไม่เกินอากรขาเข้าที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่มตามบทกฎหมายที่ใช้บังคับอยู่ในเวลานั้น แม้ต่อมาวันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 จะได้มี พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 ใช้บังคับ และให้ยกเลิก พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 โดย พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มาตรา 22 บัญญัติว่า "…โดยเงินเพิ่มที่เรียกเก็บนี้ต้องไม่เกินอากรที่ต้องเสียหรือเสียเพิ่ม..." เป็นผลให้โจทก์ที่ 1 ไม่มีสิทธิตามกฎหมายที่จะเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าเฉพาะส่วนที่เกินอากรขาเข้านับแต่วันที่ พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2560 มีผลใช้บังคับแล้วได้อีกต่อไปก็ตาม แต่ก็มิได้เป็นการลบล้างเงินเพิ่มที่เกิดขึ้นแล้วตาม พ.ร.บ.ศุลกากร พ.ศ.2469 ดังนั้น โจทก์ที่ 1 ย่อมมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มส่วนที่เกินอากรขาเข้าได้จนถึงวันที่ 12 พฤศจิกายน 2560 ส่วนนับแต่วันที่ 13 พฤศจิกายน 2560 หากเงินเพิ่มยังไม่เท่าอากรขาเข้าตามการประเมิน โจทก์ที่ 1 คงมีสิทธิคำนวณเรียกเงินเพิ่มอากรขาเข้าดังกล่าวต่อไปได้จนกว่าจำนวนเงินเพิ่มจะเท่าจำนวนอากรขาเข้าตามการประเมินดังที่บัญญัติไว้ใน มาตรา 22 ดังกล่าว